МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ
Російського державного соціального університету
Уральський Інститут Соціального Освіти
(Філія) РГСУ в м. Єкатеринбурзі
Кафедра ГІСО (Гуманітарного і соціальної освіти)
Контрольна робота
З ДИСЦИПЛІНИ
«БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК В БАНКАХ»
НА ТЕМУ
«Облік активних операцій з цінними паперами»
Єкатеринбург
2009р.
ЗМІСТ
ВСТУП
ГЛАВА I. Основи організації обліку активних операцій з цінними паперами
Цінні папери
Види цінних паперів
1.3 Документальне оформлення придбання цінних паперів та їх облік
1.4 Управління операціями з цінними паперами
РОЗДІЛ II. Бухгалтерський облік активних операцій з цінними паперами
Принципи відображення вкладень в цінні папери
Облік державних бескупонних цінних паперів
2.3 Облік державних облігацій з купонним доходом
2.4 Облік корпоративних облігацій
Облік операцій з акціями
2.6 Облік векселів
2.7 Відображення виручки від реалізації цінних паперів
ВИСНОВОК
СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ
ВСТУП
Облік операцій з цінними паперами є найбільш трудомістким, що пояснюється різноманіттям операцій на фондовому ринку (первинне розміщення цінних паперів, купівля-продаж цінних паперів на вторинному ринку) з паперами різних видів: пайовими (акції) і борговими (облігації, сертифікати, векселі). Методика обліку цінних паперів залежить від статусу їх емітента - державні, недержавні (корпоративні) цінні папери, від кваліфікації звернення самих паперів (обертаються і не обертаються на організованому ринку цінних паперів), від мети їх придбання (короткострокові вкладення, довгострокові вкладення).
Сьогодні банки направляють значну частину свого портфеля активів у вкладення в цінні папери з метою участі в управлінні і одержання дивідендів, процентних доходів або з метою отримання доходу.
Цінні папери банків включають в себе державні цінні папери і регламентовані законом категорії акцій. Ці складові банківських портфелів активів виконують ряд найважливіших функцій, забезпечуючи банкам прибутковість, ліквідність та диверсифікованість з метою зниження ризику, а також виводячи частину доходів банку з-під оподаткування. Такі вкладення стабілізують доходи банку, забезпечуючи додаткові надходження в той час, коли інші їх джерела майже виснажені.
Значимість банків на ринку цінних паперів досить велика. У більшості країн банки грають на ринку цінних паперів найважливішу ключову роль. Банки, будучи кредитними організаціями, здійснюють залучення і розміщення коштів, можуть бути учасниками ринку цінних паперів. Вони виступають у ролі емітентів, інвесторів, посередників. Дилери укладають угоди від свого імені і за свій рахунок. Банк-інвестор, який не є дилером, може набувати цінні папери шляхом укладання з дилером договору комісії або доручення. Для інвестиційної та посередницької діяльності на ринку цінних паперів, банкам потрібна крім основної ліцензії, ліцензія професійного учасника ринку цінних паперів, яку видає Центральний Банк Росії. Ринок цінних паперів є найбільш конкурентної альтернативою кредитного ринку для розміщення коштів. Тому питання про порядок відображення активних операцій з цінними паперами в бухгалтерському обліку комерційних банків є актуальним на сьогоднішній день. Комерційні банки проводять різноманітні операції з цінними паперами, випущеними як іншими емітентами, так і самими банками. Ці операції поділяються на активні і пасивні.
Збільшення ресурсної бази є однією з цілей банківської економічної політики, при цьому використовуються не тільки традиційні вкладні операції, але й такий інструмент як випуск цінних паперів банків (векселів, облігацій, депозитних і ощадних сертифікатів). Дані офіційної статистики свідчать, що обсяг випущених комерційними банками цінних паперів протягом останніх п'яти років має стійку тенденцію до зростання, яка зберігається в даний час. Операції, пов'язані з залученням грошових коштів (пасивні операції) за допомогою розміщення цінних паперів, стали займати значне місце серед проводяться комерційними банками операцій.
Основною метою даної контрольної роботи є вивчення теорії та практики бухгалтерського обліку цінних паперів на підприємствах різних форм власності з урахуванням останніх змін у російському законодавстві.
Головні завдання курсової роботи - вивчення теоретичної бази бухгалтерського обліку цінних паперів, аналіз особливостей обліку різних цінних паперів, формування фінансових результатів від операцій з цінними паперами, оподаткування операцій і доходів по конкретних видах інвестицій підприємств.
Предметом дослідження є теорія і практика організації та проведення обліку активних операцій з цінними паперами в кредитних організаціях.
Об'єктом дослідження є діяльність банків Російської Федерації.
ГЛАВА I. Основи організації обліку активних
операцій з цінними паперами
1.1 Цінні папери
Цінні папери - особливий об'єкт цивільних прав, що представляє собою документ, який засвідчує, з дотриманням встановленої форми і обов'язкових реквізитів, майнові та інші права, здійснення або передача яких можливі тільки при його пред'явленні. В даний час цінні папери отримали широке поширення в практиці вітчизняного підприємництва.
Виникли цінні папери в епоху раннього середньовіччя. Їх поява в майновому обороті, а потім і швидкий розвиток об'єктивно обумовлені динамікою двох головних елементів ринкової економіки - товару і грошей. Із зростанням обсягів виробництва товаровласниками ставало все важче зберігати товари "при собі", переміщати їх з місця на місце, передавати з рук в руки. Так виникла необхідність у документі, який заміщав б собою товари, надійно свідчив про наявність у його власника певних товарів, їх кількість, якість, місце зберігання і інших даних. Поступово перестали задовольняти потреби ринкової економіки і гроші. Грошей часто не вистачало. Перебуваючи при їх власника, вони завжди представляють привабливу і легку здобич для злодіїв і інших зловмисників. Ставала все більш очевидною потреба у пошуку їх замінників - грошових сурогатів, документа, який підтверджував би фінансові можливості його володаря.
Самі цінні папери не мають якоїсь матеріальної цінності, але втілюють у собі гарантовані права на цінності справжні, фактичні: гроші, товари, послуги. Вони здатні служити засобами платежу, кредиту, утворення скарбів, розподілу прибутку тощо Замінюючи собою, реальні товари і гроші, цінні папери створюють умови для більш ефективного фінансування ринку: зберігання та обігу товаро-грошових цінностей, швидкого та економного переходу їх від одного власника до іншого.
У ринкових відносинах, підприємницької діяльності використовуються і інші документи, які також підтверджують різні цивільні права (заповіту, страхові поліси, боргові розписки тощо), але разом з тим не відносяться до цінних паперів. Для виокремлення саме цінних паперів з маси юридично значимих документів необхідно знати властиві їм такі властивості:
• якістю цінного папір наділяє держава. Конкретні види (найменування) цінних паперів наведені в ст. 143 ГК РФ. Їх перелік тут не є вичерпним. Обов'язковою умовою приналежності до цінних паперів документів, не названих у ЦК, є те, що їх віднесення до такого роду документів може бути здійснено законами про цінні папери або у встановленому ними порядку;
• будь-який цінний папір повинен складатися у суворо визначеній законом формі і мати всі необхідні реквізити. Реквізити встановлюються законодавством стосовно кожного конкретного виду допускаються до випуску та обігу цінних паперів. Відсутність обов'язкових реквізитів цінного паперу або
• невідповідність цінного паперу встановленій для неї формі тягне її нікчемність;
• у всякій цінному папері повинна бути точно визначена та юридична можливість, на здійснення якої має право законний власник цінного паперу (одержання дивіденду, конкретної грошової суми, якогось майна тощо). При цьому види прав, які можуть бути засвідчені цінним папером, визначаються законом або у встановленому ним порядку;
• своєрідність складу суб'єктів прав, засвідчених цінним папером. Права, посвідчені цінним папером, можуть належати пред'явникові цінного паперу (цінний папір на пред'явника); названій у цінному папері особі (іменний цінний папір); названій у цінному папері особі, яка може сама здійснити ці права або призначити своїм розпорядженням (наказом) іншу уповноважену особу (ордерний цінний папір).
• можливість передачі цінного паперу її власником іншим особам. Залежно від виду цінного паперу передбачені ускладнені або більш прості способи такої передачі. З передачею цінного папера переходять усі засвідчуються нею права в сукупності.
• публічна достовірність цінних паперів. Суть її в тому, що оформлена за всіма правилами цінний папір не може бути оскаржена боржником з посиланням на відсутність підстави виникнення у нього зобов'язання або на недійсність цього підстави.
• реалізація втіленого в цінному папері суб'єктивного цивільного права можлива лише при пред'явленні оригіналу цінного паперу. Втрата цінного паперу, як правило, тягне за собою неможливість реалізації втіленого в ній права.
Цінні папери можуть виходити від різних учасників цивільно-правових відносин. У залежності від того, хто є емітентом цінних паперів, розрізняються:
• державні
• муніципальні цінні папери
• цінні папери приватних осіб
інші.
Останнім часом у випадках, визначених законом або у встановленому ним порядку, стали використовуватися бездокументарні цінні папери - фіксація прав, закріплених іменний або ордерним цінним папером за допомогою комп'ютерних засобів та іншими аналогічними способами. Таким правом володіють особи, що одержали спеціальну ліцензію. На вимогу власника права вони зобов'язані видати йому документ, що свідчить про закріпленому праві.
1.2 Види цінних паперів
Відповідно до Закону РФ «Про банки і банківську діяльність в Російській Федерації» комерційні банки можуть випускати, купувати, продавати, зберігати цінні папери та здійснювати інші операції з ними, в тому числі: посередницькі операції при купівлі-продажу цінних паперів (виступаючи в якості фінансового брокера на ринку цінних паперів); операції з випуску власних цінних паперів, видавати гарантії по їх розміщенню на користь третіх осіб, виступаючи у ролі інвестиційних компаній, здійснювати безпосередні операції з цінними паперами шляхом купівлі-продажу паперів від свого імені і за свій рахунок; надавати консультаційні послуги щодо випуску та обігу цінних паперів.
Цінні папери представляють собою грошові документи двох видів: пайові цінні папери та боргові цінні папери.
Часткові цінні папери - це акції, які означають частку вкладу юридичної або фізичної особи в загальному обсязі створюваного капіталу.
Боргові цінні папери - державні боргові зобов'язання (облігації), депозитні сертифікати, векселі та ін
У бухгалтерському обліку операцій з цінними паперами застосовуються такі терміни та визначення.
Портфель - укрупнена облікова категорія, що об'єднує цінні папери в залежності від мети їх придбання і котирується на організованому ринку цінних паперів. Виділяють такі види портфелів:
1) Торговий портфель - котируються цінні папери, придбані з метою отримання доходу від їх реалізації (перепродажу), а також цінні папери, які не призначені для утримання в портфелі понад 180 днів і можуть бути реалізовані.
2) Інвестиційний портфель - цінні папери, придбані з метою отримання інвестиційного доходу, а також в розрахунку на можливість зростання їх вартості в тривалій або невизначеної перспективі.
3) Портфель контрольного участі - голосуючі акції, придбані в кількості, що забезпечує отримання контролю над управлінням організацією-емітентом або суттєвий вплив на неї. Голосуючі акції - акції, що дають право на участь в управлінні справами акціонерного товариства.
Інвестиційний дохід - дохід за цінним папером у вигляді процентного (купонного) доходу, дивідендів і т. п.
Придбання цінного паперу - постановка цінного папера на облік на рахунку балансу у зв'язку з набуттям на неї права власності.
Вкладення в цінні папери - фактичні витрати з придбання цінних паперів, включаючи витрати, пов'язані з їх придбанням і вибуттям (реалізацією), а за процентними (купонним) борговими зобов'язаннями також відсотковий (купонний) дохід, сплачений при їх придбанні.
Метод обліку вкладень у цінні папери - порядок визначення балансової вартості вкладень у цінні папери для відображення в бухгалтерському обліку їх вартості з урахуванням коливань ринкової кон'юнктури і (або) ризиків знецінення. У бухгалтерському обліку використовують такі методи:
- Облік за ціною придбання - метод обліку, при якому протягом перебування у відповідному портфелі балансова вартість цінного паперу не змінюється. Для цінних паперів, які обліковуються за ціною придбання, формуються резерви під знецінення і (або) резерви на можливі втрати в порядку, встановленому нормативними актами Банку Росії;
- Облік за ринковою ціною - метод обліку, при якому вкладення в цінні папери періодично переоцінюються за ринковою ціною. При застосуванні цього методу резерв під знецінення цінних паперів і резерв на можливі втрати не створюються.
Переоцінка цінних паперів - визначення балансової вартості цінних паперів, які перебувають у портфелі кредитної організації за станом на кінець робочого дня. Переоцінка проводиться шляхом множення кількості цінних паперів на їх ринкову ціну.
Вибуття цінного паперу - списання цінних паперів з обліку на рахунках балансу у зв'язку з втратою прав на цінний папір (у тому числі при реалізації), погашенням цінного паперу або неможливістю обліку вкладень в прострочені боргові зобов'язання.
Собівартість цінних паперів - вартість вкладень у цінні папери, що відображається у бухгалтерському обліку при їх вибутті на підставі методу оцінки собівартості реалізованих і вибувають цінних паперів.
Найбільше поширення в Росії отримала такий різновид цінних паперів, як акції, емісію яких здійснює лише одна організаційно-правова форма юридичних осіб: акціонерні товариства.
Акцією визнається цінний папір, що засвідчує право її власника (акціонера) на отримання прибутку АТ у вигляді дивідендів, на участь в управлінні справами АТ і на частину майна, що залишилося після ліквідації.
Акціям притаманні єдині відмінні ознаки. У всіх акцій спільне походження - статутний капітал акціонерного товариства, який ділиться на певне число акцій, що засвідчують зобов'язальні права учасників товариства (акціонерів) по відношенню до суспільства. Загальну характеристику мають і самі зобов'язальні права.
Акції поділяються на дві категорії:
1. звичайні
2. привілейовані.
Номінальна вартість всіх звичайних акцій суспільства повинна бути однаковою. Кожна звичайна акція надає її власнику - акціонеру однаковий обсяг прав.
Інакше йде справа з привілейованими акціями. Їх власники, подібно володарям простих акцій, можуть брати участь в управлінні. Проте вони, як правило, не мають права голосу у вищому органі управління суспільством - на загальних зборах акціонерів, якщо інше не передбачено законом про акціонерні товариства або статутом самого суспільства. Встановлені також обмеження на емісію акцій. Номінальна вартість розміщених привілейованих акцій не повинна перевищувати 25% статутного капіталу товариства.
Суттєвою особливістю є і те, що акціонерні товариства можуть емітувати різні типи таких акцій. І тільки привілейовані акції одного типу мають однакову номінальну вартість і представляють акціонерам - їх власникам однаковий обсяг прав.
Особливу увагу слід звертати на можливості, що надаються конкретної привілейованою акцією по участі в загальних, зборах акціонерів. Згідно із Законом про акціонерні товариства всі акціонери-власники привілейованих акцій беруть участь в загальному, зборах з правом голосу при вирішенні питань про реорганізацію та ліквідацію товариства. Акціонери - власники привілейованих акцій певного типу набувають право голосу при вирішенні на загальних зборах питань про внесення змін і доповнень до статуту товариства, що обмежують права акціонерів - власників саме даного типу акцій.
Сказане приводить до висновку про те, що у всіх випадках придбання акцій доцільно попередньо вивчити статут відповідного товариства. Це дозволить прийняти більш правильне рішення, зменшити ризик втрат і розчарувань у майбутньому.
Облігацією визнається цінний папір, що засвідчує право її власника на отримання від особи, що випустив облігацію, в передбачений нею термін від номінальної вартості облігації або іншого майнового еквівалента. Облігація надає її власникові також право на одержання фіксованого в ній відсотка від номінальної вартості облігації або інші майнові права.
Облігації за своїм правовим змістом також неоднакові. Стосовно конкретних організаційно-правовими формами юридичних осіб законодавство встановлює різні умови випуску облігацій. Так, акціонерне товариство, якщо інше не передбачено його статутом, може розміщувати облігації тільки за рішенням ради директорів (наглядової ради), обраного річним загальними зборами акціонерів. Випуск облігацій допускається після повної оплати статутного капіталу товариства. Товариство може випускати облігації без забезпечення, а також забезпечені заставою певного майна самого суспільства, або під забезпечення, надане суспільству для цілей випуску облігацій третіми особами. Випуск облігацій без забезпечення допускається не раніше третього року існування суспільства та за умови належного затвердження до цього часу двох річних балансів суспільства. У рішенні про випуск належить визначати форму, терміни та інші умови погашення облігацій. Зокрема, суспільство має право обумовити можливість дострокового погашення облігацій за бажанням їх власників.
Облігація повинна мати номінальну вартість. Номінальна вартість усіх випущених облігацій не може перевищувати розмір статутного капіталу товариства або величину забезпечення, наданого товариству третіми особами з метою випуску облігацій. Суспільство не має право розміщувати облігації та інші цінні папери, конвертовані в акції товариства, якщо кількість оголошених акцій товариства певних категорій і типів менше кількості акцій цих категорій і типів, право на придбання, яких надають такі цінні папери.
Вексель - цінний папір, що засвідчує нічим не обумовлене зобов'язання векселедавця (простий вексель) або іншого вказаного у векселі платника (переказний вексель) виплатити по наступі передбаченого векселем терміну певну суму власнику векселя. Векселі отримали швидке поширення в Росії. Проте невміле оперування ними може заподіяти суттєві збитки. Тому до векселів обгрунтовано пред'являються підвищені вимоги, починаючи з форми, в якій вони вступають у цивільний оборот.
Виявилися недоліки обігу векселів спонукали до прийняття відповідного акта найвищої юридичної сили. Тепер за переказним і простим векселем вправі зобов'язуватися лише громадяни та юридичні особи Російської Федерації. Російська Федерація, суб'єкти Російської Федерації, міські, сільські поселення та інші муніципальні освіти мають право зобов'язуватися за переказним і простим векселем лише у випадках, спеціально передбачених федеральним законом. Переказний і простий вексель повинен бути складений тільки на папері.
Чек - цінний папір, що містить нічим не обумовлене письмове розпорядження чекодавця банку сплатити власнику чека зазначену в ньому суму.
У майновому обороті чеки в основному виконують функцію засобу платежу і розрахунку. У чекових відносинах беруть участь три особи - чекодавець, банк - платник і чекодержатель (ремітент). Коло цих осіб може бути розширений в результаті передачі чека за індосаментом або надання гарантії платежу за чеком (аваль). Чекодержатель - это кредитор, перед которым обязан плательщик, а в случае неоплаты чека - и чекодатель.
Основанием для выдачи чека является соглашение между чекодателем и плательщиком (чековый договор), согласно которому последний обязуется оплатить чеки при наличии у него средств, находящихся на счете. Во исполнение договора плательщик выдает чекодателю чековую книжку. Чек должен соответствовать формальным требованиям закона. Чеки делятся на именные, ордерные и предъявительские. В отличие от векселя чек не предъявляется к акцепту. Однако платеж по чеку может быть обеспечен посредством аваля. Авалист (им может быть любое лицо, за исключением плательщика) должен указать, за кого он поручается.
Платеж по чеку, своевременно предъявленному к оплате (срок действия чека составляет 10 дней с момента его выписки), должен быть совершен немедленно и в полном объеме. Оплата чека производится в порядке, предусмотренном для инкассового поручения (ст. 875 ГК). Отказ от оплаты может быть удостоверен не только совершением нотариусом протеста, что регулируется Инструкцией о порядке совершения нотариальных действий государственными конторами РСФСР, но и соответствующей отметкой плательщика либо инкассирующего банка (ст. 883 ГК).
Чекодержатель в случае отказа плательщика от оплаты чека вправе по своему выбору предъявить иск к чековым должникам (чекодателю, авалистам, индоссантам), несущим перед ним солидарную ответственность, и потребовать от них оплаты суммы чека, своих издержек на получение оплаты и процентов в соответствии с п. 1 ст. 395 ГК.
Сберегательный (депозитный) сертификат является ценной бумагой, удостоверяющей сумму вклада, внесенного в банк, и права вкладчика (держателя сертификата) на получение по истечении установленного срока суммы вклада и обусловленных в сертификате процентов в банке, выдавшем сертификат, или в любом филиале этого банка. Сберегательные сертификаты выдаются гражданам, а депозитные — юридическим лицам. Сберегательные (депозитные) сертификаты могут быть предъявительскими или именными.
Срок обращения депозитного сертификата ограничивается одним, а сберегательного - тремя годами. При досрочном предъявлении сертификата проценты по нему выплачиваются по пониженной ставке, установленной банками при выдаче сертификата. Если же срок получения депозита или вклада по сертификату просрочен, то такой сертификат признается документом до востребования, т.е. банк должен оплатить указанную в сертификате сумму по первому требованию его владельца.
Банковская сберегательная книжка на предъявителя — ценная бумага, подтверждающая внесение в банковское учреждение денежной суммы и удостоверяющая право владельца книжки на получение этой суммы в соответствии с условиями денежного вклада. Выдача вклада, выплата процентов по нему и исполнение распоряжений вкладчика о перечислении денежных средств со счета по вкладу другим лицам осуществляются банком при предъявлении сберегательной книжки. Права по утраченной сберегательной книжке на предъявителя восстанавливаются в порядке, предусмотренном для ценных бумаг на предъявителя.
Владельцами подобной ценной бумаги могут быть только граждане. Передача прав, удостоверенных этой бумагой, осуществляется в порядке, установленном п. 1 ст. 146 ГК, т.е. путем простого вручения книжки.
Коносаментом является товарораспорядительная ценная бумага, которая удостоверяет право его держателя распоряжаться указанным в коносаменте грузом и получить груз после завершения перевозки.
Особенностью коносамента как ценной бумаги является то, что при его составлении в нескольких подлинных экземплярах выдача груза по первому предъявленному коносаменту прекращает действие остальных экземпляров.
Коносамент выполняет одновременно несколько функций:
расписка перевозчика в получении груза для перевозки, с одновременным описанием видимого состояния груза
товарно-транспортная накладная
подтверждение договора перевозки груза
товарораспорядительный документ
Может служить обеспечением кредита под отгруженные товары.
Первоначально коносамент применялся при транспортировке грузов морским транспортом. Сейчас коносамент может охватывать перевозки не только морским или речным транспортом, но и те случаи, когда перевозки осуществляются разными видами транспорта.
Приватизационными ценными бумагами являются государственные ценные бумаги целевого назначения, которые используются в качестве платежного средства для приобретения объектов приватизации. Могут быть выпущены непосредственно от имени Российской Федерации, а также определенным российским исполнительным органом - продавцом федерального имущества. Приватизационные ценные бумаги имеют ограниченную сферу использования. Владельцам предоставляется право приобрести на имеющиеся в их распоряжении приватизационные ценные бумаги отчуждаемое в процессе приватизации имущество, включая акции приватизируемых предприятий.
Складским свидетельством признается товарораспорядительный документ, удостоверяющий принятие товарным складом на хранение определенного имущества и право его владельца на истребование этого имущества.
По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности. Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги.
В подтверждение принятия товара на хранение товарный склад выдает один из следующих складских документов: двойное складское свидетельство; простое складское свидетельство; складскую квитанцию. Двойное складское свидетельство состоит из двух частей — складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), которые могут быть отделены одно от другого. Двойное складское свидетельство, каждая из двух его частей и простое складское свидетельство являются ценными бумагами. Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства.
Простое складское свидетельство выдается на предъявителя. Двойное же складское свидетельство — именная ценная бумага, в которой, наряду с другими реквизитами, должны быть указаны наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца.
Складское свидетельство и залоговое свидетельство могут передаваться вместе или порознь по передаточным надписям. Держатели складского и залогового свидетельства имеют право распоряжения хранящимся на складе товаром в полном объеме. Держатель складского свидетельства, отделенного от залогового свидетельства, вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Держатель залогового свидетельства имеет право залога на товар в размере выданного по залоговому свидетельству кредита и процентов по нему. При залоге товара об этом делается отметка на складском свидетельстве.
Товарный склад выдает товар держателю складского и залогового свидетельств (двойного складского свидетельства) не иначе как в обмен на оба эти свидетельства вместе. Держателю складского свидетельства, который не имеет залогового свидетельства, но внес сумму долга по нему, товар выдается складом только в обмен на складское свидетельство и при условии представления вместе с ним квитанции об уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству.
Документальное оформление приобретения ценных бумаг и их
учет
Основанием для принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету является:
• по документарным ценным бумагам — договор на приобретение ценной бумаги, акт приема-передачи ценной бумаги;
• по бездокументарным ценным бумагам — выписка со счета "Депо";
• при приобретении права требования — договор, акт уступки права требования, прочие документы.
Все ценные бумаги, хранящиеся в организации (облигации государственного сберегательного займа, облигации внутреннего валютного займа, векселя, акции, облигации), должны быть описаны в Книге учета ценных бумаг.
Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.
Исправления в Книгу учета ценных бумаг могут вноситься лишь с разрешения руководителя и главного бухгалтера с указанием даты внесения исправлений.
В случае ведения Книги учета ценных бумаг с помощью средств вычислительной техники результатная информация может формироваться в виде выходного документа на машиночитаемых носителях. Распечатка информации с машиночитаемых носителей осуществляется по мере необходимости или требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры, но не реже одного раза в год.
В соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" ответственность за организацию хранения Книги учета ценных бумаг несет руководитель организации.
Предприятия и организации могут осуществлять свои финансовые вложения в следующие основные активы:
• государственные ценные бумаги;
• акции и облигации как обращающиеся, так и не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг;
• векселя;
• права требования и прочие производные ценные бумаги и вложения.
1.4 Управление операциями с ценными бумагами
Как и большинство экономических или финансовых моделей управления управление операциями с ценными бумагами базируется на оптимизации переменных, которые в наиболее общем виде можно охарактеризовать как прибыль от инвестиционных и клиентских операций, оптимизацию собственного и заемного капитала и снижение цены привлечения ресурсов при эмиссионных операциях.
Однако практика показывает, что в управлении операциями с ценными бумагами не всегда используются минимаксные модели: иногда политика построена на достижении нефинансовых целей. Поэтому организация работы на рынке ценных бумаг предполагает, прежде всего, формирование целей и задач инвестиционной деятельности — разработки политики на рынке ценных бумаг. Для этого целесообразно проанализировать общее состояние экономики, оценить предпринимательский и инвестиционный климат на основе изучения показателей (индикаторов) финансовой и деловой активности. В случае решения инвестировать в корпоративный сектор следует использовать отраслевой анализ для выбора отраслей и сфер экономики приоритетного инвестирования средств.
С учетом оценки экономической ситуации, состояния денежного рынка, определенных целей и задач инвестиционной политики определяются: круг финансовых инструментов, с которыми работает тот или иной участник фондового рынка, и операции, которые он проводит с данными ценностями. Управление операциями с ценными бумагами предполагает и процесс управления риском. При этом склонность избегать риск наблюдается в тех секторах фондового рынка, которые монополизированы — например, это справедливо в отношении дилеров, а также компаний, работающих на рынке ГКО.
Эффективность деятельности на рынке ценных бумаг зависит не в последнюю очередь и от того, как эта деятельность организована участником фондового рынка — от организационной структуры управления. Брокерско-диллерские компании, осуществляющие деятельность на рынке ценных бумаг как исключительную, могут иметь разветвленную структуру; крупные и средние банки могут организовать работу в рамках подразделения банка (управления или департамента, осуществляющего операции на рынке ценных бумаг); в иных структурах операциями с ценными бумагами могут заниматься отдельные работники в составе финансового отдела. Следует отметить, что монопольное положение отдельных участников фондового рынка отнюдь не способствует такому принципу управления как минимизация издержек. Для них характерно наличие избыточного персонала, выплата повышенной заработной платы, слабая система контроля за издержками и т. д.
Рассмотрим один из вариантов организационной структуры участника рынка ценных бумаг:
• информационно-аналитический отдел;
• отдел организации эмиссии ценных бумаг (эмиссионной работы — пассивных операций банка с ценными бумагами);
• фондовый отдел;
• отдел по депозитарно-кассовому обслуживанию и бухгалтерскому учету (операционно-кассовый отдел).
Кроме организационной структуры, имеет место функциональное деление работников, обеспечивающих операции с ценными бумагами — это прежде всего менеджеры, координирующие операции с ценными бумагами; аналитики; профессионалы, составляющие «фронт-офис», и работники «бэк-офиса».
Основной задачей деятельности информационно-аналитического отдела является выработка финансовой (инвестиционной) политики и осуществление координации деятельности всех подразделений, занимающихся операциями с ценными бумагами на ее основании. Наличие такого управляющего координирующего звена позволяет реализовать портфельный подход к управлению активами, управлять рисками и источниками привлечения ресурсов. В составе этого подразделения может быть сформировано два сектора: подотдел исследования денежных рынков (подотдел маркетинга) и экономический подотдел. Сектор маркетинга занимается исследованием конъюнктуры денежных рынков, разрабатывает прогнозы динамики конъюнктуры, тенденций развития различных секторов рынка ценных бумаг и денежно-кредитного рынка. Экономический сектор обобщает и анализирует внутреннюю информацию о деятельности участника рынка ценных бумаг, планирует и анализирует показатели его деятельности, предоставляя информацию, необходимую для обеспечения взаимосвязи между внутренними финансовыми потоками. На основании сбора и обобщения информации об экономической конъюнктуре и финансовом положении, а также учитывая предпочтения собственников, контролирующих организацию, занимающуюся операциями с ценными бумагами, разрабатывается финансовая (инвестиционная) политика на рынке ценных бумаг, а также конкретные пути ее реализации.
Информационно-аналитический отдел, осуществляя управление банковским портфелем ценных бумаг, вырабатывает рекомендации для фондового отдела и отдела организации эмиссионной работы.
На экономический подотдел могут быть возложены функции контроля деятельности всех подразделений, связанных с операциями с ценными бумагами — проведение внутреннего аудита. Основная цель такого контроля — это установление обратной связи с подразделениями, обеспечивающими проведение операций с ценными бумагами. Эта взаимосвязь, прежде всего, необходима для получения информации о полноте выполнения рекомендаций информационно-аналитического отдела, об эффективности выработанной политики и при необходимости своевременной ее коррекции.
Основной задачей отдела организации эмиссионной работы является привлечение ресурсов на основе выпуска и размещения собственных ценных бумаг. При управлении эмиссионными операциями могут использоваться оптимизационные задачи максимизации капитала, снижения издержек по привлеченным ресурсам, управление капиталом исходя из структуры баланса. При этом следует иметь в виду, что задача управления ликвидностью может решаться через задачу управления пассивами. Известно, что банки могут эмитировать, помимо акций и облигаций, депозитные и сберегательные сертификаты и, кроме того, получившие наибольшее распространение банковские векселя. Поэтому наиболее разветвленную структуру отдел организации эмиссионной работы может иметь в банке. Так, например, в состав банковского отдела организации эмиссионной работы могут входить: группа акционирования банка и группа выпуска и размещения долговых обязательств банка (депозитные и сберегательные сертификаты, векселя, облигации).
В задачи группы акционирования банка входит работа по организации выпуска и обращения акций, начиная от разработки проспекта эмиссии до обслуживания обращения акций банка на вторичном рынке. Также задачей отдела может быть ведение реестра акционеров банка. Но при развитой системе депозитарного обслуживания ведение реестра акционеров целесообразно передать в отдел по депозитарному обслуживанию.
В настоящее время одной из серьезных проблем является организация работы с векселями. Выделяется два основных направления данной деятельности: одно из них — это выпуск и размещение банком собственных векселей, как инструмента привлечения ресурсов и инструмента обслуживания расчетов. Другое направление — работа с векселями других банков и различных хозяйственных организаций. Если организационное вхождение группы, занимающейся выпуском и обращением собственных векселей, в состав отдела эмиссионной работы банка, очевидно, то организационный статус группы (отдела) по работе с векселями сторонних организаций весьма проблематичен. Это обусловлено тем, что весь круг операций по покупке, кредитованию под залог векселей по своему характеру может быть отнесен к компетенции подразделения банка, занимающегося кредитованием, например, управления кредитования. В то же время объектом сделок является ценная бумага — вексель. В связи с этим можно рекомендовать при большом объеме операций банка с векселями сторонних организаций создать самостоятельное подразделение по работе с векселями.
Фондовый отдел — отдел активных операций на рынке ценных бумаг, в его задачи входит прежде всего прибыльное размещение ресурсов собственных, привлеченных, полученных по договору управления на денежном рынке. Данный договор предусматривает проведение операций по усмотрению брокерско-дилерской компании или банка с предоставлением или без предоставления услуг номинального держателя.
Эффективность работы фондового отдела зависит и от получения чистого дохода, не связанного с процентом и рассчитываемого как разница непроцентного дохода, например, брокерского вознаграждения, и затрат, не связанных с выплатой процента.
Условием активной инвестиционной деятельности на рынке ценных бумаг является гибкая организационная структура фондового отдела. Основными структурными звеньями фондового отдела могут быть фронт-офис и бэк-офис, объединенные в одну рабочую группу. Фронт-офис состоит из группы высококвалифицированных специалистов, имеющих лицензию на право совершения операций на рынке ценных бумаг, а также соответствующий имидж и связи с профессионалами того сектора фондового рынка, где проводятся операции с определенным видом ценных бумаг или совокупностью фондовых инструментов. В задачи специалиста (оператора) входит заключение сделок с данным финансовым инструментом.
Бэк-офис включает одного или нескольких (в зависимости от объема операций) технических работников. Технические работники осуществляют документальное оформление сделки: подготовку и оформление договора, внесение параметров сделки в журнал регистрации, передачу информации о заключенной сделке в бухгалтерию, оформление другой необходимой документации. При большом объеме операций на рынке ценных бумаг целесообразно формирование двухуровневой организационной структуры фондового отдела. Первый уровень — это сектора: сектор государственных ценных бумаг, сектор банковских ценных бумаг (акции, облигации, векселя и депозитные сертификаты); сектор корпоративных ценных бумаг (акции приватизированных предприятий). В составе каждого сектора исходя из складывающейся ситуации на рынке ценных бумаг может быть сформировано различное количество рабочих групп (бэк-офисов). Так, например, в составе сектора государственных ценных бумаг в настоящее время можно сформировать следующие группы (бэк-офисы): группа работы с государственными бескупонными краткосрочными облигациями и облигациями федерального займа; группа работы с облигациями государственного сберегательного займа; группа работы с облигациями внутреннего государственного валютного займа.
При большом развороте операций с акциями приватизированных предприятий целесообразно создание групп, специализирующихся на операциях с акциями определенной группы отраслей. Например, группа, работающая с акциями предприятий нефтегазодобычи и переработки. Но в настоящее время создание таких специализированных групп для подавляющего большинства профессиональных участников рынка не оправдано, так как доходность операций с корпоративными ценными бумагами не обеспечивает покрытие соответствующих издержек.
Депозитарный отдел осуществляет расчетно-кассовое обслуживание проводимых операций с ценными бумагами, прием и хранение наличных ценных бумаг и других ценностей, открытие и ведение счетов — депо. В составе отдела депозитарно-кассового обслуживания могут быть выделены подотделы: операционно-кассового обслуживания и счетов депо, ведения реестров акционеров (собственного реестра банка по поручению клиентов); хранилище ценностей (возможно предоставление услуг по хранению ценностей в индивидуальных сейфах), бухгалтерия (при большом объеме операций может быть вьщелена в самостоятельное подразделение-отдел в составе Управления ценных бумаг).
ГЛАВА II . Бухгалтерский учет активных операций
с ценными БУМАГАМИ
2.1 Принципы отражения вложений в ценные бумаги.
Цінні папери відображаються на відповідних балансових рахунках з обліку вкладень у цінні папери в залежності від цілей придбання.
Цінні папери, поточна (справедлива) вартість яких може бути надійно визначена, класифіковані при первісному визнанні як оцінюються за справедливою вартістю через прибуток або збиток, у тому числі придбані з метою продажу в короткостроковій перспективі (призначені для торгівлі), обліковуються на балансових рахунках № 501 «Боргові зобов'язання, які оцінюються за справедливою вартістю через прибуток або збиток» та № 506 «Часткові цінні папери, які оцінюються за справедливою вартістю через прибуток або збиток».
Если кредитная организация осуществляет контроль над управлением акционерным обществом или оказывает существенное влияние на деятельность акционерного общества, то акции таких акционерных обществ учитываются на балансовом счете № 601 «Участие в дочерних и зависимых акционерных обществах». Боргові зобов'язання, що кредитна організація має намір утримувати до погашення (незалежно від терміну між датою придбання і датою погашення), обліковуються на балансовому рахунку № 503 «Боргові зобов'язання, що утримуються до погашення».
Цінні папери, що при придбанні не визначені у вище зазначені категорії, приймаються до обліку як «наявні для продажу» із зарахуванням на балансові рахунки № 502 «Боргові зобов'язання, наявні для продажу» та № 507 «Часткові цінні папери, наявні в наявності для продажу ».
На указанный счет долговые обязательства зачисляются в момент приобретения. Не погашені у встановлений термін боргові зобов'язання переносяться на рахунок з обліку боргових зобов'язань, не погашених в строк.
По дебету активных счетов проводятся суммы приобретенных банками акций и долговых обязательств.
За кредитом рахунків відображаються суми проданих акцій і боргових зобов'язань, а також погашених за накладами або після закінчення терміну боргових зобов'язань.
Порядок ведення аналітичного обліку на рахунках з обліку вкладень у цінні папери визначається кредитною організацією. При цьому за емісійних цінних паперів та цінних паперів, які мають міжнародний ідентифікаційний код цінного паперу (ISIN), аналітичний облік повинен забезпечувати отримання інформації відповідно до обраного методу оцінки вартості вибувають (реалізованих) цінних паперів у розрізі випусків. По ценным бумагам, не относящимся к эмиссионным, либо ценным бумагам, не имеющим международного идентификационного кода ценной бумаги (ISIN), аналитический учет должен обеспечивать получение информации по каждой ценной бумаге или партии ценных бумаг.
У бухгалтерському обліку зазначені операції відображаються в день отримання первинних документів, що підтверджують перехід прав на цінний папір, або в день виконання умов договору (угоди), що визначають перехід прав.
При розбіжності обумовлених договором дати переходу прав і дати розрахунків з датою укладення угоди вимоги і зобов'язання відображаються на рахунках з обліку готівки та термінових угод розділу Г. «Термінові операції» Плану рахунків бухгалтерського обліку. Ценные бумаги принимаются к учету по фактическим затратам на их приобретение.
У фактичні витрати на придбання, крім вартості цінного паперу за ціною придбання, визначеної умовами договору (угоди), входять витрати по оплаті послуг, пов'язаних з придбанням цінних паперів, а за процентними (купонним) цінних паперів - також відсотковий (купонний) дохід, сплачений при їх придбанні.
Датою здійснення операцій з придбання та вибуття цінних паперів є дата переходу прав на цінний папір, що визначається відповідно до статті 29 Федерального закону "Про ринок цінних паперів". Право на пред'явницькі документарну цінний папір переходить до набувача:
1) в случае нахождения ее сертификата у владельца - в момент передачи этого сертификата приобретателю;
2) у разі зберігання сертифікатів пред'явничих документарних цінних паперів та / або обліку прав на такі цінні папери в депозитарії - у момент здійснення прибуткового запису по рахунку депо набувача.
Право на іменну бездокументарну цінний папір переходить до набувача:
1) у разі обліку прав на цінні папери в особи, що здійснює депозитарну діяльність, - з моменту внесення прибуткового запису по рахунку депо набувача;
2) в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - с момента внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя.
Права, закрепленные эмиссионной ценной бумагой, переходят к их приобретателю с момента перехода прав на эту ценную бумагу. Перехід прав, закріплених іменний емісійним цінним папером, повинен супроводжуватися повідомленням власника реєстру, або депозитарію, або номінального утримувача цінних паперів. Здійснення прав за представницькими емісійних цінних паперів проводиться за пред'явленням їх власником або його довіреною особою.
Операції за договорами (угодам), за якими перехід прав або розрахунки здійснюються на дату укладення договору (угоди), підлягають відображенню на балансових рахунках № 47407, 47408 «Розрахунки по конверсійних операціях і термінових угодах» (позабалансовий облік при цьому не ведеться).
Операции по договорам (сделкам) с ценными бумагами, совершенные на организованных рынках, профессиональным участником которых является данная кредитная организация, отражаются на балансовых счетах № 47403, 47404 «Расчеты с валютными и фондовыми биржами».
Операции по приобретению и выбытию ценных бумаг, совершаемые через посредников, при получении первичных документов, подтверждающих переход прав на ценные бумаги, отражаются в корреспонденции с балансовым счетом № 30602 «Расчеты кредитных организаций - доверителей (комитентов) по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами».
Бухгалтерський облік нарахованого відсоткового (купонного) доходу ведеться на окремому особовому рахунку «ПКД нарахований», що відкриваються на відповідних балансових рахунках другого порядку з кодом валюти, в якій виплачуються відсотки. В останній робочий день місяця відображення в бухгалтерському обліку підлягає весь ПКД, нарахований за минулий місяць або за період з дати придбання або з дати початку чергового процентного (купонного) періоду. При вибутті (реалізації) боргових зобов'язань у бухгалтерському обліку підлягає відображенню ПКД, нарахований за період з зазначених вище дат по дату вибуття (реалізації) включно.
Якщо боргові зобов'язання купуються за ціною нижче їх номінальної вартості, то різниця між номінальною вартістю і ціною придбання (сума дисконту) нараховується протягом терміну їх обігу рівномірно, у міру належного за ним відповідно до умов випуску доходу.
Операції, пов'язані з вибуттям (реалізацією) та погашенням цінних паперів та визначенням фінансового результату, відображаються на балансовому рахунку № 61210 «Вибуття (реалізація) цінних паперів».
Финансовый результат при выбытии ценной бумаги определяется как разница между стоимостью ценной бумаги (по ценным бумагам «имеющимся в наличии для продажи» с учетом переоценки) и ценой погашения либо ценой выбытия (реализации), определенной договором.
В обліковій політиці повинен бути визначений один з наступних методів оцінки собівартості реалізованих і вибувають цінних паперів:
- По середній собівартості;
- За собівартістю перших за часом придбання (ФІФО).
Под способом оценки по средней стоимости понимается осуществление списания ценных бумаг одного выпуска вне зависимости от очередности их зачисления на соответствующий балансовый счет второго порядка. При применении данного способа вложения в ценные бумаги одного выпуска относятся на все ценные бумаги данного выпуска, числящиеся на соответствующем балансовом счете второго порядка, и при их выбытии (реализации) стоимость списывается пропорционально количеству выбывающих (реализованных) ценных бумаг.
Под способом ФИФО понимается отражение выбытия (реализации) ценных бумаг в последовательности зачисления на балансовый счет второго порядка ценных бумаг этого выпуска. В стоимости выбывших (реализованных) ценных бумаг учитывается стоимость ценных бумаг, первых по времени зачисления. Стоимость ценных бумаг, числящихся в остатке, складывается из стоимости ценных бумаг, последних по времени зачисления.
2.2 Учет государственных бескупонных ценных бумаг
Дисконт определяется как разница между ценой реализации (погашения) и ценой покупки (первичного размещения). Если организация приобрела ценную бумагу и держала ее на балансе до даты официального погашения, то разница между ценой реализации и ценой покупки автоматически составляет величину дисконта, которая была известна заранее при инвестировании средств. Указанная разница подлежит обложению налогом на доходы по ставке 15%.
В том случае, если организация продала ценную бумагу до даты официального погашения, то результат от реализации, определяемый как разница между ценой реализации и ценой покупки, имеет свою специфику в обложении налогом на доход. При размещении государственной бескупонной ценной бумаги (например, ГКО) определяется первичная доходность на основании цены первичного размещения, цены погашения (номинала) и срока обращения по следующей формуле:
Первичная доходность = ((Цена погашения – Цена размещения) / Цена размещения) ´ (365 / Срок обращения) ´ 100%
Доход, рассчитываемый владельцем ГКО за время фактического нахождения облигации на балансе исходя из первичной доходности и цены размещения, является процентным доходом. Таким образом, в структуре дохода от купли-продажи ГКО (дисконта) организация самостоятельно расчетным путем должна выделять процентный доход, который и подлежит обложению налогом на доход по льготной ставке 15%. Оставшаяся часть подлежит обложению налогом на прибыль в общеустановленном порядке по станке 30%. Согласно п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты коммерческой организации". Таким образом, прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может признаваться и отражаться в учете двумя вариантами:
1. Ежемесячно в сумме дооценки финансовых вложений;
2. Общей суммой в момент реализации или погашения ценной бумаги.
2.3 Учет государственных облигаций с купонным доходом
В настоящее время государственные купонные ценные бумаги федерального уровня представлены облигациями федерального займа с переменным (ОФЗ-ПК) и постоянным (ОФЗ-ПД) купоном. Облигации такого вида могут выпускаться и субъектами Российской Федерации.
Особенностью данных облигаций является периодическая выплата купонного дохода, рассчитываемого в процентах от номинальной стоимости облигации. Купонные облигации обращаются на вторичном рынке и выступают объектом купли-продажи. Цена сделки является договорной и устанавливается участниками рынка по согласованию. Тем не менее, в структуре цены участники сделки выделяют накопленный купонный доход — часть купонного дохода в виде процента к номинальной стоимости облигации пропорционально количеству дней, прошедших от даты выпуска облигации или даты выплаты предшествующего купонного дохода. Накопленный купонный доход возмещается продавцом покупателю при реализации ценной бумаги.
Действующими положениями по бухгалтерскому учету ценных бумаг определено, что финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат инвестора. Таким образом, сумма накошенного купонного дохода у покупателя в соответствии с успешным принципом должна включаться в первоначальную стоимость ценной бумаги. Сумма накопленного купонного дохода в случае возможности его выделения в бухгалтерском учете должна отражаться на счете 58 "Финансовые вложения" по принадлежности ценной бумаги на отдельном субсчете. Хотя данный документ ФКЦБ России распространяется только на профессиональных участников рынка ценных бумаг, применение его положений в совокупности с общими правилами бухгалтерского учета (учет финансовых вложений в сумме фактических затрат инвестора) позволяет использовать указанный подход и в случае учета купонных облигаций у остальных хозяйствующих субъектов.
Получение процентов по данным облигациям при наличии накопленного купонного дохода отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 58 "Финансовые вложения" . В то же время разница между суммой полученных процентов и суммой процентов, уплаченных продавцу (накопленный купонный доход), определяется инвестором расчетным путем и подлежит списанию со счетов учета финансовых вложений на счет прибылей и убытков. Аналогичная процедура происходит и в случае реализации (погашения) ценных бумаг при наличии по данным облигациям уплаченного процента (накопленный купонный доход).
Существует и другой подход к учету купонного дохода. Согласно требованиям Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) проценты и иные доходы по ценным должны приниматься к бухгалтерскому учету в полном объеме в соответствующем отчетном периоде. Накопленный купонный доход облигации, уплачиваемый покупателем продавцу, по своему экономическому значению не является элементом первоначальной стоимости ценной бумаги. Некоторым образом его можно трактовать как расходы инвестора в счет получения будущих доходов в виде процентов - инвестор возмещает первоначальному владельцу неполученный последним доход от владения облигацией. В соответствии с методологией бухгалтерского учета накопленный купонный доход, выделенный в структуре цены и возмещенный первоначальному владельцу, инвестору следует учитывать в полном объеме на счете 97 "Расходы будущих периодов" . При начислении (получении) купонного процента по истечении соответствующего периода сумма накопленного купонного дохода в полном объеме списывается со счета 97 "Расходы будущих периодов" на счет 91 "Прочие доходы и расходы" . В то же время начисление процентов по купонным облигациям производится записью для данного вида сделок - по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" .
2.4 Учет корпоративных облигаций
С распространением акционерной формы собственности и становлением вторичного рынка ценных бумаг в России произошло существенное развитие фондового рынка, увеличилось количество способов привлечения капитала. Появились гибридные финансовые инструменты, в частности, конвертируемые облигации, которые стали выпускаться крупнейшими в России акционерными обществами. Несмотря на то, что облигации размещаются в основном среди зарубежных инвесторов, потенциал их использования на российском рынке в качестве инструмента привлечения средств частных и корпоративных инвесторов достаточно велик.
Конвертируемая облигация представляет собой разновидность ценной бумаги и может выпускаться акционерными обществами наряду с акциями, облигациями и другими ценными бумагами.
Выпуск конвертируемых облигаций будет показан в учете эмитента следующей записью:
Дт 51"Расчетные счета"
Кт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" — размещен облигационный заем.
Согласно п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом МФ РФ от 29.07.98 № 34н, задолженность по полученным займам показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. В этой связи начисление купонного дохода будет отражено записью:
Дт 91 "Прочие доходы и расходы"
Кт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" — ежемесячно равномерно списывается часть дисконта;
Дт 91 "Прочие доходы и расходы и расходы"
Кт 66 (67) — списывается последняя часть дисконта;
Выплата купонного дохода отразится корреспонденцией счетов:
Дт 66 (67) "Расчеты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам" Кт 51 "Расчетные счета" — погашены облигации.
Инвестор может использовать в качестве учетной оценки стоимость приобретения облигации, а также рыночную стоимость облигации, корректируемую в связи с изменением режима обращения облигации. В качестве учетной оценки для инвестора должна быть избрана оценка по стоимости приобретения. В то же время не существует достаточных оснований для отражения облигаций по рыночной стоимости.
Приобретение конвертируемых облигаций в учете инвестора отразится стандартными корреспонденциями счетов. Для учета затрат по приобретению конвертируемых облигаций будет использоваться счет 58 "Финансовые вложения" .
Дт 58 "Финансовые вложения"
Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";
Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кт 51 "Расчетные счета".
2.5 Учет операций с акциями
Акция — эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, оставшегося после его ликвидации. Выпуск акций на предъявителя разрешается в определенном отношении к величине оплаченного уставного капитала эмитента в соответствии с нормативом, установленным Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг.
Учет ведется по следующим направлениям:
1) уставного капитала акционерного общества в момент регистрации общества
2) оплаты уставного капитала акционерами
3) уменьшения и увеличения уставного капитала
4) операций с долевыми активами.
При учете операций с ценными бумагами необходимо выделять:
а) эмиссионный доход
б) выкуп собственных акций с целью их перепродажи
в) покупку чужих акций
г) перепродажу чужих акций
д) выплату дивидендов акционерам
е) получение дивидендов по финансовым вложениям.
Эмиссионный доход образуется у эмитента ценных бумаг как разница между ценой продажи и номинальной ценой акции.
Эмиссионный доход учитывается на счете 83 “Добавочный капитал”, субсчет “Эмиссионный доход” . Средства с этого субсчета используются на покрытие разницы между номинальной стоимостью и ценой продажи собственных акций, если акции реализуются по цене ниже номинала, а также для списания разницы цены выкупа и номинальной цены при уменьшении уставного капитала.
При выкупе собственных акций с целью их перепродажи цена покупки отражается по дебету счета 81 “Собственные акции (доли)” и кредиту счета 51 “Расчетные счета” . Продажа акций фиксируется по дебету счета 51 , кредиту счета 81 на сумму покупки, а также по дебету счета 51 , кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы” - на сумму дохода. Доход от спекуляции равен разнице цены продажи и цены выкупа.
Учет наличия и движения инвестиций в акции АО и в уставные фонды других предприятий ведется на счете 58 “Финансовые вложения”, субсчет “Паи и акции” . Приобретение акций отражается по покупной цене:
Дт 58, субсчет “Паи и акции”
Кт 51 “Расчетные счета”, 52 “Валютные счета" (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу)
Средства финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на счете 58 обособленно. Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий, или обмене своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:
Дт 58 “Финансовые вложения”
Кт 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” (Кт 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”)
В сумме превышения договорной стоимости обмена над номинальной стоимостью облигации:
Дт 58 “Финансовые вложения”
Кт 91 “Прочие доходы и расходы”
Долговременные финансовые вложения в акции других предприятий теряют свою первоначальную стоимость, если их цена на фондовых биржах снижается. Падение курса акций означает для инвестора потенциальный убыток. Если рыночные цены на долевые активы растут, долговременные финансовые вложения превышают первоначальную балансовую стоимость ценных бумаг, что для инвестора оборачивается потенциальной прибылью.
По международным стандартам бухгалтерского учета потенциальные убытки от обесценивания долгосрочных финансовых вложений в акции других предприятий должны быть отражены в том отчетном периоде, в котором они выявлены. Для этого акции переоценивают в соответствии с их текущей котировкой на рынке ценных бумаг (берется цена последнего рабочего дня биржи в отчетном периоде).
Потенциальная прибыль в текущем бухгалтерском учете не отражается. Она будет показана по факту после реализации акций или опосредована в сумме повышенных дивидендов.
2.6 Учет векселей
Згідно зі ст. 819 Гражданского кодекса РФ по кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму н уплатить проценты за нее. По кредитному договору заемщик обязан получить именно денежные средства, а не ценные бумаги. Несоответствие кредитного договора гражданскому законодательству влечет его недействительность. Банк открывает предприятию специальный ссудный счет (под минимальные проценты). На него поступает полная денежная сумма кредита, на которую банк от имени предприятия у себя приобретает вексель. Затем этот вексель передается предприятию по договору приема-передачи векселей.
Векселя учитываются на счете учета финансовых вложений - 58. Затем указанные активы реализуют в счет оплаты продукции (работ, услуг).
Согласно п. 3.2 приказа МФ РФ финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. В данном случае в сумму фактических затрат необходимо включить: сумму кредита; расходы на уплату процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету; проценты за кредит, а также денежные средства, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением данных бумаг; вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг. На счетах бухгалтерского учета затраты будут отражены следующим образом:
Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
Кт 51 "Расчетные счета" — оплачено поставщику бланков векселей;
Дт 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",
Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" — учтен НДС, уплаченный поставщику векселей;
Дт 58 "Финансовые вложения",
Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" — в составе капитальных вложений учтена стоимость бланков векселей;
Дт 68 "Расчеты по налогам и сборам",
Кт 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" — сумма НДС отнесена на счет чистой прибыли.
Согласно п. 6 приказа МФ РФ векселя, хранящиеся в организации, должны быть описаны в книге учета ценных бумаг, имеющей следующие обязательные реквизиты: наименование эмитента; номинальная цена ценной бумаги; покупная стоимость; номер, серия и др.; общее количество; дата покупки, дата продажи. Книга учета ценных бумаг должна быть сброшюрована, скреплена печатью организации и подписями руководителя и главного бухгалтера, страницы пронумерованы.
Банковский вексель как ликвидный актив может быть использован предприятием для оплаты третьему лицу при приобретении продукции (работ, услуг) или самому банку — как при наступлении срока платежа, так и до указанного срока. Принято считать, что предприятие получает вексель по стоимости ниже номинала (с учетом дисконта), а при наступлении срока платежа получает номинальную стоимость векселя.
В случае когда предприятие реализует банковский вексель как ценную бумагу, налоговая база должна исчисляться в соответствии с требованиями, установленными п. 4 ст. 2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".
2.7 Отражение выручки от реализации ценных бумаг
Выручка от реализации и прочего выбытия ценных бумаг, которые приобретены с целью получения инвестиционного дохода, отражается по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" , а выручка от реализации ценных бумаг, приобретенных для перепродажи, — по кредиту счета 90 "Продажи" .
Списание с баланса реализуемых ценных бумаг производится по одному из методов, закрепленному в учетной политике. -
Методы оценки списания:
• по средней себестоимости;
• по себестоимости первых по времени закупок (ФИФО);
• по себестоимости последних по времени закупок (ЛИФО).
Примеры использования каждого метода оценки подробно приведены в приложении к Правилам.
Профессиональные участники рынка ценных бумаг, которые производят переоценку вложений в ценные бумаги, используют только метод средней себестоимости. В течение отчетного года используется один метод оценки, и он должен быть закреплен в приказе об учетной политике.
ВИСНОВОК
В настоящее время в нашей стране всё большее развитие получает рынок ценных бумаг. Практически все субъекты экономических отношений, ведущие бухгалтерский учет непосредственно сталкиваются с учётом операций с ценными бумагами.
Рассмотрев сущность активных операций с ценными бумагами коммерческих банков можно сделать следующие выводы.
Активні банківські операції з цінними паперами - це операції, за допомогою яких банки розміщують наявні в їхньому розпорядженні ресурси в цінні папери з метою отримання необхідного прибутку і забезпечення своєї ліквідності.
Комерційні банки на сьогоднішній день можуть формувати різні види портфелів цінних паперів у залежності від цілей вкладення: т оргів портфель - з метою отримання доходу від реалізації (перепродажу), і інвестиційного портфелю - з метою отримання інвестиційного доходу, п ортфель контрольного участі - з метою отримання контролю над управлінням організацією-емітентом або суттєвий вплив на неї. Формування цих портфелів може здійснюватися різними способами. Банки можуть бути професійними учасниками організованого ринку цінних паперів, отримавши ліцензію ЦБ РФ і мати доступ до цінних паперів найвищої якості, а також можуть укладати договори комісії та купувати цінні папери через посередників банків-дилерів. Кроме того, кредитные организации могут являться участниками стихийных рынков ценных бумаг и приобретать данные активы без лицензии ЦБ РФ.
Бухгалтерський облік операцій з придбання цінних паперів регламентується нормативно-правовими актами Центрального Банку РФ. План рахунків бухгалтерського обліку в кредитних організаціях передбачає розподіл всіх цінних паперів на пайові і боргові, які в свою чергу поділяються на "оцінюються за справедливою вартістю через прибуток або збиток» і «наявні в наявності для перепродажу». В отдельный раздел 6 выделены акции дочерних и зависимых акционерных обществ. В данной работе на основе «Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» были показаны основные проводки по основным операциям с ценными бумагами, которые периодически приходится отражать на счетах бухгалтерского учёта как субъектам экономических отношений, специализирующихся на операциях с ценными бумагами, так и прочим предприятиям и организациям.
Сегодня перед российским рынком ценных бумаг стоит ряд задач, быстрое и эффективное решение которых послужит толчком к его дальнейшему развитию.
Это такие задачи, как:
контроль за действиями участников рынка ценных бумаг в целях ограничения монополистической деятельности;
компьютеризация фондового рынка и создание единого информационного пространства для повышения информированности субъектов рынка;
защита интересов инвесторов и в частности необходимость совершенствования процедуры регистрации ценных бумаг и защиты их от подделки;
установление четких мер ответственности государственных и коммерческих структур за нарушение процедуры выпуска и обращения ценных бумаг.
С совершенствованием обращения ценных бумаг всех видов должна и совершенствоваться и система их учета на предприятиях.
Список літератури
Бухгалтерський облік в кредитних організаціях: Підручник / Селеванова Т. С. - М: Видавничо-торгова корпорація «Дашков і К», 2007;
Бухгалтерський облік у банках: Конспект лекцій / Ахматова О. - Ростов н / Д: Фенікс, 2009;
Бухгалтерський облік в комерційному банку: Нові типові бухгалтерські проводки операцій банку Навчальний посібник / Курсів В.М., Яковлєв Г.А. М: Инфра, 2009 рік;
Облік у банках. Підручник / Капаева Т.І. - М: "Форум", 2008 рік;
Основи бухгалтерського обліку комерційних банках. Видання 5 / Брикова Н.В. – М: ACADEMIA, 2008 год;
Бухгалтерський облік у комерційних банках. Підручник / Усатова Л. В., Сіроштан М. С., Арський Є. В. - М: "Видавничий дім Дашков і К", 2009 рік.;
Бухгалтерський облік в кредитних організаціях: Учеб. пособие (для вузов) / Елкин С. Е.; - М: ОмГУ, 2007год.;
Банки та небанківські кредитні організації та їх операції: Підручник - 2-е вид., Перераб. і доп. / Жуков Є.Ф. – М: Вузовский учебник, 2009 год;
Федеральний закон «Про банки і банківську діяльність» № 315-ФЗ у редакції від 30.12.2008;
Федеральний закон «Про ринок цінних паперів» № 320-ФЗ у редакції від 30.12.2008.
Федеральний закон «Про бухгалтерський облік» № 129 від 29.11.1996;
Положение о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ № 302-п от 26.03.2007.
Лист ЦБ РФ «Про відображення в бухгалтерському обліку операцій купівлі-продажу цінних паперів із зобов'язанням їх подальшого продажу-викупу» № 141-Т від 7 вересня 2007