Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 2

Глава 2. Основні відмінності міжнародних стандартів та їх причини.
Існують міжнародні відмінності і в правилах обліку для внутрішніх потреб (для інформування власних менеджерів), але з двох причин ці відмінності привертають меншу увагу. По-перше, незнання - благо: внутрішня звітність не потрапляє на очі інвесторам і не привертає уваги. По-друге, фірми мають певну свободу вибору щодо форм внутрішньої звітності, чого не можна сказати про зовнішню. З внутрішньої звітністю можна експериментувати, вибираючи правила, які здаються більш зручними (так само, як у випадку вибору технологічних процесів), і при цьому не потрібно переконувати контрольні органи в розумності свого вибору. Але зовнішня звітність повністю перебуває під контролем, що уповільнює процес міжнародного зближення правил обліку та звітності.
Міжнародні відмінності обліку.
Відмінності бувають дрібні, а бувають досить суттєві. Почнемо з дрібних, які кидаються в очі навіть при уважному перегляді фінансових звітів з різних країн. Навіть у країнах однієї мови (англомовних, наприклад) використовується різна термінологія: продажу (sales) у США і оборот (turnover) у Великобританії; утриманий дохід (retained earning) у США і нерозподілений прибуток (undistributed profits) у Великобританії; зведений фінансовий звіт ( consolidated accounts) у США та спільний звіт (group accounts) у Великобританії. Форми подання звіту різні навіть у країнах, що використовують єдині правила обліку. У США, наприклад, активи розташовуються на лівій стороні балансової відомості і наводяться в порядку спадання ліквідності, так що вгорі подано відомості за поточними активами. У Великобританії активи розташовуються на правій стороні і наводяться в міру зростання ліквідності, так що вгорі виявляються постійні активи. У деяких країнах (наприклад, Бельгії, Франції, Італії та Німеччини) акціонери отримують лише два фінансових звіту (звіт про доходи та витрати і балансовий звіт). А в тих країнах, де вони отримують і третій звіт (про зміну фінансового стану), у нього включаються тільки джерела і використання оборотного капіталу, але немає відомостей про джерела та використання грошових коштів.
Якщо б всі відмінності обмежувалися термінологією і формою звітів, розробити загальні правила було б неважко. Але існують серйозні розбіжності у трактуванні видів економічної діяльності (таких як злиття, пенсії, оренда обладнання та зміна цінності фінансових інструментів), і ці відмінності відображають неспівпадання загальних підходів і принципів, на яких будуються правила обліку в різних країнах. У табл. 1 і 3 наводяться приклади протилежності загальних підходів і принципів. Коли принципи, на яких будуються правила обліку в одній країні, докладають до конкретної угоді, результатом може виявитися процедура обліку, що суперечить правилам обліку в іншій країні. Чудовим прикладом є багаторазово облаяні німецькі таємні, або приховані, резерви. На облік у Німеччині сильно впливає прагнення захистити кредиторів, і прибутковий податок там розраховується переважно за даними, показуваним у фінансових звітах, так що існує сильне правове та економічний тиск на користь того, щоб давати в звітах консервативну оцінку доходів і активів. Правила обліку в Німеччині, відповідно, вимагають створення резервів на випадок всіх можливих втрат. Оскільки можна уявити що завгодно, менеджери мають завидною свободою при визначенні необхідних резервів. Можливість не показувати у звітах рух коштів у ці резерви і назад не дозволяє зовнішнім аналітикам визначити, якою мірою впливає на дохід рух коштів у резерви і назад, або, більш барвисто, яка частина звітної прибутку була створена на заводі, а яка - у відділі обліку. Парадоксально те, що цей зовні консервативний підхід може бути використаний для збільшення доходу, оскільки деякі витрати можна здійснювати (і не показувати у звіті) за рахунок резервів, а не доходу. Така практика відкрито заборонена в інших країнах (таких як США і Великобританія), де резерви можна створювати лише на випадок визначених законом ймовірних втрат і де рух коштів в / з резервних фондів має бути відображено у фінансовому звіті. У табл. 2 наводяться дані з американського досьє компанії Daimler Benz, які демонструють, які разючі суми можуть ховатися в резервних фондах.
Відмінності загальних принципів обліку.
Таблиця 2.

	З одного боку	З іншого боку
Головна мета фінансових звітів	Забезпечити інформацією акціонерів (наприклад, в США і Великобританії).	Захист кредиторів, захист від повідомлення інформації, яка може зашкодити конкурентоспроможності компанії (наприклад, у Німеччині та Японії).
Вимоги правил обліку	Дуже точні і детальні інструкції (наприклад, у США).	Тільки загальні принципи, що в багатьох випадках дає менеджерам можливість довільних рішень (наприклад, у Німеччині та Японії).
Зміст правил обліку	Правила визначають все до дрібниць, включаючи, наприклад, керівництво з обліку витрат на модифікацію комп'ютерних програм, щоб вирішити проблему 2000 року (США).	Відсутні правила для деяких важливих видів діяльності (наприклад, медичні посібники для пенсіонерів у Канаді, Німеччині та Нідерландах).
Зв'язок з законом про прибутковий податок	Правила складання податкових і фінансових звітів настільки різні, що існують два варіанти обліку (в Австралії, Канаді, США та Нідерландах).	Прибутковий податок розраховується за даними фінансових звітів (Німеччина, Франція і Великобританія).
Частота звітів	Щоквартально (США, Канада, Мексика і Ізраїль).	Раз на півроку (Великобританія, Франція, Нідерланди, Німеччина і Японія).
Розкриття деталей обліку (прозорість)	Безліч приміток і рекомендацій: про вибір і застосування методів обліку, техніці оцінок, трансферту в / з резервів і т.п. (Австралія, Нова Зеландія, США, Канада і Великобританія).	Агрегація класів активів і пасивів, мало приміток, в кращому випадку загадкові коментарі про те, як застосовувати правила обліку, як відображати рух в / з резервів (Франція, Японія, Німеччина, Швейцарія).
Віднесення на рахунок власного капіталу	Чистий прибуток - практично всі нарахування, у тому числі накопичений ефект від зміни правил обліку, повинні бути відображені в звіті про доходи та витрати (США і, з великим числом винятків, Великобританія).	Ні чистого прибутку - деякі нарахування, у тому числі що виникли в попередній період через зміни методів обліку, можуть бути безпосередньо віднесені на нерозподілений прибуток (Німеччина).

Хоча про основоположні принципи обліку часто говорять так, як якщо б одна точка зору була явно вище всіх інших, справу не так просто. Наприклад, як великою має бути свобода менеджера при виборі методу обліку в конкретних випадках? Обмеження свободи віддають перевагу ті, хто схильні з підозрою ставитися до менеджерів; за розширення свободи виступають ті, хто хоче наділити їх здатністю повідомляти приватну інформацію ринку капіталу. Урядові і квазіурядові регулюючі органи зазвичай підтримують першу установку; члени таких саморегульованих організацій, як асоціації менеджерів, більш прихильні до другої установці.
У силу політизованості дебатів про відносні достоїнства правил обліку в різних країнах відмінність принципових підходів часто перебільшується. Візьміть питання про особливості правил обліку в різних країнах, або, скажемо інакше, наскільки велика свобода керівництва, коли вирішується питання про застосування правил обліку до якого-небудь події або операції. У всіх країнах правила обліку дозволяють керівництву певний простір, і США тут не виняток. Такі американські компанії, як General Electric, облікова політика яких користується заслуженим захопленням, настільки довго йшли консервативним принципам обліку, що хіба що їх ім'я не має таємних резервів. Більше того, незважаючи на всі примітки та рекомендації, є маса прийомів, що приховують переказ коштів в резервні фонди і назад.
Причини збереження відмінностей.
Фінансові звіти є важливий інструмент інформування та контролю і повинні вирішувати проблеми великих компаній, породжувані поділом власності і управління. Інакше кажучи, облік - це частина системи управління корпорацією, мета якої - спонукати менеджерів діяти в інтересах власника фірми. У кожній країні правила обліку слід оцінювати в контексті інших використовуваних тут систем інформації та управління.
Системи управління корпораціями сильно розрізняються в різних країнах. Ці відмінності відображають розбіжність правових систем, ролі ринків капіталу, ролі уряду на ринках капіталу та інших ринках, а також традиції і культури. Система обліку, яка цілком розумна в одних умовах, не обов'язково буде гарна в інших. Великі банки, наприклад, є важливими акціонерами для великих компаній у Німеччині, мають своїх представників у радах директорів і доступ до даних внутрішнього обліку. Менеджери німецьких компаній отримують заохочення безпосередньо від представників таких акціонерів, а не у відповідності з курсом акцій на ринку. У такій ситуації не дивно, що фінансові звіти менш інформативні, ніж у країнах, де постачальники капіталу не представлені в раді директорів. Візьмемо інший приклад. У Японії keiretsu - це група фірм, що володіють значними пакетами акцій один одного, а крім того, пов'язаних як постачальники і споживачі. Взаємозв'язок цих фірм не цілком аналогічна знайомої нам по США і Великобританії структурі материнської компанії, яка контролює свої філії. У Японії прийнято, що ці фірми вкрай рідко роблять консолідовані звіти, тоді як у Великобританії, США, Австралії, Нової Зеландії, де звичайні відносини «материнська компанія-філія», такі звіти є нормою.
Різниця принципів обліку в різних країнах.
Таблиця 3.

Подія або трансакція	Альтернативні підходи
Переоцінка активів	Дозволено (Австралія, Гонконг, Індія, Великобританія). Дозволена при певних обставинах (Франція, Італія, Швеція). Не дозволено (Канада, Німеччина, Японія, США).
Звіт про джерела та використання коштів	Повідомляє про джерела та використання коштів (США, Великобританія, Ізраїль, Корея). Повідомляє про джерела та використання оборотних коштів (Мексика, Швеція, Сінгапур). Видається (Франція, Німеччина, Нідерланди, Швейцарія).
Облік впливу інфляції	Потрібно (Аргентина, Бразилія, Ізраїль, Мексика). Допускається в примітках (Великобританія, Австралія, Нідерланди, США). Не потрібно (Канада, Індонезія, Японія, Німеччина, Корея).
Нематеріальні активи	Нараховують і списують на рахунок власного капіталу (Італія, Сінгапур, Південна Африка, Великобританія). Нараховують і списують через звіт про доходи та витрати (Австралія, Канада, Франція, США).
Витрати на дослідження і розробки	Витрати (США, Німеччина, Мексика). Капіталізація (Аргентина, Корея, Норвегія, Нідерланди). Роздільна капіталізація витрат на дослідження і на розробки (Великобританія, Канада, Данія, Ізраїль, Нігерія). Не виділяються (Китай, Ірландія).
Галузеві та географічні розрізи (Segment Reporting)	Збут, прибутку і активи в галузевому і географічному розрізі (Канада, Великобританія, Ізраїль, Італія, Сінгапур). Збут у галузевому і географічному розрізі (Франція, Німеччина, Бельгія, Нідерланди). Збут і прибуток у галузевому розрізі (Корея). Не виділяється (Індія, Індонезія, Норвегія, Швейцарія).
Неексплуатаціонная оренда	Підлягає капіталізації (Бельгія, Гонконг, Ізраїль, США). Капіталізація можлива або допускається при дуже певних обставин (Данія, Швеція, Франція, Японія). Відноситься на витрати (Індія, Італія).
Інші виплати пенсіонерам	Додаються до нарахованих витрат (Індонезія, Нігерія, Великобританія, США). Виплачуються готівкою (Австралія, Німеччина, Гонконг, Японія).
Пенсійні схеми	Зізнаються не профінансовані зобов'язання (США, Мексика). Не профінансовані зобов'язання ігноруються (Канада, Німеччина, Нідерланди, Великобританія). Не встановлено (Гонконг, Нова Зеландія, Бельгія).

Ще один рівень складності додається через те, що в кожній країні вибір правил обліку регулюється. Правила обліку і процедури управління корпораціями відображають результат економічних і політичних процесів, а не просто результат адаптації до ринку. Більш того, ніхто ще не сформулював економічних обгрунтувань для регулювання правил обліку. Фінансові звіти готували і використовували задовго до того, як виникло регулювання обліку, і навіть якщо не брати до уваги витрати на регулювання, ніхто ще не довів, що воно поліпшило якість звітів. Оскільки важко визначити, які економічні проблеми повинно було дозволити регулювання обліку та звітності, нелегко зрозуміти, чому воно приймає різні форми в різних країнах.
Є й більш глибоке питання: чому так несхожі підходи до управління корпораціями в різних країнах. Від деяких відмінностей легко відмахнутися, просто вказавши на несхожість культури, традицій або на роль історичної випадковості. Економісти вважають за краще посилатися на роль екзогенних факторів - правову систему і роль прав власності, наприклад, - хоча в кінцевому підсумку навіть ці чинники цілком ендогенні. У ході дебатів про міжнародні правила обліку систему управління корпораціями в будь-якій країні приймають як даність, хоча, якщо мова заходить про доступ до ринків капіталу в інших країнах, відмінності в системах управління починають привертати увагу.
Ми, схоже, усвідомили, чому існують відмінності правил обліку, але слід ще пояснити - чому у світі, де ринки, особливо ринки капіталу, робляться все більш інтегрованими, ці відмінності наполегливо зберігаються. Візьмемо інші важко розв'язні міжнародні відмінності: чому, наприклад, дорожній рух буває право-або лівобічним? Громадянам Європи легко домовитися, що життя стане легше, якщо уніфікувати дорожні правила, але питання-то в тому, які правила ми оберемо. Всі отримають вигоду від уніфікації правил, але витрати ляжуть тільки на тих, хто буде змінювати систему дорожнього руху і переробляти існуючі автомобілі. Рішення про зміну правил дорожнього руху відрізняється від рішення про зміну правил обліку принаймні тим, що немає ніякого сенсу протестувати проти нових правил руху, якщо не вважати витрат на зміну. Можна припустити, що залишаться автомобілі в будь-якій країні право-або лівобічними, залежить тільки від історичних обставин. Але правила обліку - і в цьому їх найбільша відмінність - виникли в результаті взаємодії політичних та економічних сил, що діяли в певному контексті, і не можна бути впевненим, що споживачам і виробникам звітів стане краще, якщо для країн з дуже різними політичними та економічними обставинами будуть прийняті єдині правила обліку. Оскільки облік є продукт розвитку економічних і політичних систем, зближення правил обліку, швидше за все, має не передувати, але слідувати за зближенням цих систем. Більше того, оскільки правила обліку перебувають під сильним впливом права та регулювання, самі по собі ринкові сили навряд чи забезпечать їх зближення.
Глава 3. Національні проблеми GAAP (Generally Accepted Accounting Principles).
Прийнято зіставляти національні правила обліку з тими, що діють у США. Для американських експертів така поведінка не є форма ксенофобії. Але з цієї звички не слід робити висновок, що правила обліку в США вище у всіх чи хоч у якомусь відношенні. У такому підході просто відображаються політичні та економічні реалії. Поки міжнародні правила обліку не будуть схвалені американською Комісією з цінних паперів і бірж (SEC), які використовують їх компанії не отримають доступу на американський ринок капіталу. Якщо компанія Daimler Benz хоче, щоб її акції мали ходіння на біржах США, вона повинна підкоритися правилам і вимогам біржі, на якій будуть котируватися її акції, а також безлічі накладаються SEC вимог про розкриття інформації, злегка пом'якшених - у вигляді поступки іноземним емітентам. Зокрема, SEC вимагає, щоб компанія або готувала звіти відповідно до Загальноприйнятими правилами бухгалтерського обліку (Generally Accepted Accounting Principles, GAAP), або забезпечувала відповідність звітів, підготовлених згідно з національним вимогам GAAP (у разі Daimler Benz - німецьким), вимогам GAAP США. Небагато компаній використовують першу можливість, але навіть підгонка звітів під американський стандарт обходиться недешево. Заповнені іноземними емітентами підтвердження та погодження (Form 20F) розкривають, згідно з проведеним SEC дослідженню, існування важливих відмінностей навіть у тих випадках, коли іноземні правила прийнято вважати близькими до діючих в США (наприклад, в Канаді та Великобританії). Та й характер відмінностей передбачуваний: з 70%-ною вірогідністю, наприклад, величина чистого прибутку у звіті, підготовленому для США, нижче, ніж у національному звіті. А для того щоб акції компанії могли котируватися на конкуруючих з американськими фондових ринках (у Лондоні, Гонконзі і Токіо), достатньо, щоб надається інвесторам фінансовий звіт, підготовлений компанією для домашніх потреб, був переведений на офіційну мову біржі.
Поки фондові ринки США залишаються важливою частиною світового ринку капіталів, міжнародні правила обліку, що не відповідають американським стандартам, будуть даремні. Тут, звичайно, є якась синхронність. Якщо американська Комісія з цінних паперів буде і надалі наполегливо стверджувати, що тільки вона одна йде в ногу, фондові ринки США можуть втратити свої панівні позиції. Саме ця перспектива турбує орієнтованих на прибуток учасників американського ринку капіталу, зокрема Нью-Йоркську фондову біржу. Члени цієї біржі розуміють, що існує конкуренція іноземних бірж за право котирувати нові акції і, що ще важливіше, є конкуренція за право торгувати вже випущеними паперами. Тільки зовсiм небагато компаній США з мільярдними оборотами не котируються на Нью-Йоркській біржі, але сотні іноземних компаній такого ж розмаху тут не присутні. Прибуток фірм-учасниць біржі, престиж і впливовість самої біржі, платню та привілеї керівництва біржі будуть якщо не посилені, то принаймні збережені в тому випадку, якщо великі іноземні компанії отримають доступ на біржу. Здається ясним, що якщо б Нью-Йоркська біржа могла вільно вирішувати, вона відкрила б доступ таким іноземним компаніям і дозволила б їм подавати звітність, не узгоджується з діючими в США правилами.
Завдання, що стоять перед IASС завдання грандіозні. Перелік тем, які повинні бути охоплені основними правилами, включає такі делікатні питання - нематеріальні активи, проміжні звіти, оренда, не грошове винагороду, резерви і покриття, - які є вкрай суперечливими навіть у рамках національних правил. Незважаючи на бурхливу спалах оптимізму, яка вилилася в обіцянку швиденько підготувати варіант основних правил, є ознаки, що встигнути до 1999 р. буде нелегко. Немає об'єктивних критеріїв для визначення «кращих» способів відображати в обліку будь-які події або трансакції. Що ще гірше, між країнами-учасницями немає навіть загальної згоди про загальні принципи підходу до цих проблем. Найпростіший спосіб домогтися згоди щодо запропонованих правил - це зробити їх настільки гнучкими, щоб могли вміститися всі національні правила. Але коли правила деяких країн виявляються просто несумісними, для вирішення такого завдання потрібна надприродна спритність. Легко передбачити, що найлегше це завдання вирішується в тих випадках, коли національні правила особливо близькі, а міжнародні досить гнучкі, щоб охопити якомога більше національних підходів.
Глава 4. Академічне дослідження аспектів міжнародних правил обліку.
Існує дослідження різних аспектів міжнародних правил обліку. Воно цікаве саме по собі, але не схоже, щоб воно дозволило фундаментальні питання, що виникають при виборі міжнародних правил обліку. У кінцевому підсумку йдеться про політичне рішення, і тут головним гравцем є американська Комісія з цінних паперів. Політики можуть вибірково використовувати економічні аргументи і результати досліджень для посилення своїх позицій, але сама позиція відображає розклад політичних, а не економічних або логічних факторів.
Одним із напрямків дослідження було зіставлення ефективності фондового ринку США і інших національних ринків. SEC може перешкодити іноземним компаніям, які не використовують американські правила обліку, продавати свої акції в США, але вона не в силах перешкодити американським інвесторам купувати ці акції, несучи більш високі трансакційні витрати, або через міжнародні взаємні інвестиційні фонди, або через брокерів, що розміщують замовлення на іноземних ринках капіталу. Деякі дослідники запитують: якщо іноземні фондові ринки, правила обліку на яких імовірно поступаються американським, настільки ж ефективні, як ринок США, то чим зашкодить інвестору можливість купити ці акції в США, тим більше, що він може їх купити за кордоном? Аргумент, звичайно, цікавий, але SEC навряд чи прийме його всерйоз, так як вважає своїм головним завданням захист інтересів необізнаного інвестора і забезпечення «чесної гри» для всіх учасників ринку. Регулювальникам, що взяли на себе таку відповідальність, мало задоволення знати, що ринок захищає інвесторів тим, що при оцінці цінних паперів використовується вся доступна інформація.
Іншим напрямом досліджень є спроба проранжировать національні правила обліку за їх відносної інформативності, для чого вимірюється взаємозв'язок між цінами акцій і величиною звітних показників у різних країнах. Хоча отримані в результаті цієї роботи ранги в цілому відповідають уявленням більшості спостерігачів про відносну силу і слабкість різних правил обліку (звітні дані американських і британських компаній вважаються високоінформативними, а німецьких та японських - істотно менш інформативними), можливий вплив цих досліджень на політичні дебати незначно. Звітна інформація пояснює лише порівняно невелику частину коливань цін на акції. Дослідники не змогли знайти підтвердження сильному впливу разюче різних правил обліку на ціни акцій, навіть коли мова йшла про фірми, що використовують однакові правила обліку.
Глава 5. Політичні аспекти.
Незважаючи на зростаючу інтеграцію світових ринків капіталу, зберігаються істотні відмінності між правилами обліку, визначальними форму та порядок інформування акціонерів, кредиторів та інших учасників ринку. У цій статті розглядається питання, чому в різних країнах існують різні правила обліку і чому вони зберігаються. Американська Комісія з цінних паперів і бірж (SEC) відіграє ключову роль у спробах розвинути міжнародні правила обліку, які можна було б використовувати у всіх країнах світу. Без благословення SEC жодна фірма, яка бажає залучити капітал американського ринку, не може використовувати складені відповідно до міжнародних правил форми фінансової звітності, якщо ті не задовольняють встановленим вимогам SEC розкриття інформації. Нинішня позиція SEC така, що правила міжнародного обліку прийнятні в США тільки в тій мірі, в якій вони наближаються до національних вимог. Це серйозна загроза життєздатності міжнародних правил обліку, тому що багато великих фірми мають потребу в доступі на американський ринок капіталу. Положення самої Комісії з цінних паперів і бірж також нелегко, тому що багато членів комісії, зокрема фондові ринки та інституційні інвестори, можуть багато виграти, якщо буде спрощено доступ на ринок США для фірм, акції яких в даний час там не можуть з'явитися. SEC потрібно чимале політичне мистецтво, щоб полегшити іноземним фірмам доступ на ринок США, послабивши вимоги до звітності, і одночасно утихомирити вітчизняні компанії, яким доведеться як і раніше звітувати у відповідності з вимагають громіздкої роботи правилами.
Перед IASС стоять дуже складні проблеми. У політичному плані цей комітет знаходиться між молотом і ковадлом. IASС розробляє правила обліку, які можуть бути використані іноземними фірмами замість своїх національних правил. Це обіцяє виникнення двоповерхового режиму звітності, що загрожує суттєвим невдоволенням в таких країнах, як США, де і вітчизняні-то правила сприймаються як надмірно обтяжливі. SEC вже визначено висловилася в тому сенсі, що міжнародні правила обліку, серйозно відступаючі від базових принципів та особливостей американських, не будуть прийняті. У цьому відношенні SEC користується потужною підтримкою Ради за правилами фінансового обліку (Financial Accounting Standard Board, FASB), оскільки поширення міжнародних правил може підірвати повагу до тих, які підтримуються FASB.
У своєму протистоянні двоповерхового вирішення питання американська SEC небезпечно наблизилася до визнання того, що король-то голий. SEC стверджує, що якщо іноземним фірмам буде дозволено використовувати правила обліку, які сприймаються як більш дешеві або менш сковують, ніж американські, почнеться обвал. Якщо SEC не піде на пом'якшення американських правил, то - стверджується далі - американські фірми легалізують себе під іноземним прапором і з'являться на американському ринку капіталу зі звітами, що відповідають міжнародним правилам. Ця логіка злегка віддає примітивізмом, оскільки ігнорує той факт, що якщо американські правила обліку дійсно досконаліше (з урахуванням більш високих витрат), тоді фірми, переключилися на імовірно менш якісні міжнародні правила обліку, зіткнуться з падінням цін на їхні акції через неминуче в такій ситуації підвищення їх витрат на залучення капіталу. Всякий, хто знайомий з економічної, політичної та емоційної суєтою навколо проекту єдиної європейської валюти, легко оцінить перешкоди до прогресу в справі вироблення загальноприйнятих міжнародних правил обліку, особливо якщо візьме до уваги відсутність згоди з питання, що ж є прогрес.
Глава 6. Реформа бухгалтерського обліку в Росії.
Етапи реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності.
Реформа бухгалтерського обліку неможлива без серйозних коректив у законодавстві, перш за все в податковому та цивільному. Наш бухгалтерський облік традиційно орієнтований на податкове законодавство і виникає проблема необхідності ведення обліку одночасно для податкових органів і для цілей фінансового ринку, не кажучи про те, що через недосконалість нашого податкового законодавства практично всі підприємства ведуть так звану "чорну" бухгалтерію. Так, в результаті аналізу Гільдії фінансових аналітиків Росії з'ясувалося, що якщо прийняти за 100% суму коштів, що залишаються у підприємства після покриття всіх операційних витрат, то воно повинно сплатити податків на 124%. Якщо говорити про податок на прибуток, то для всіх очевидна некоректність оподатковуваної бази для нього, і підприємства, які ведуть облік одночасно з нашої і західній системі, виявляють, що податок на прибуток часто береться зі збитків підприємства. Це зайвий раз доводить, що реформування системи бухгалтерського обліку має здійснюватися в комплексі з відповідними змінами в суміжних галузях законодавства.
26 грудня 1997 Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів РФ і Президентською радою Інституту професійних бухгалтерів була схвалена Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії (далі - Концепція).
Мабуть, саме цю дату і слід вважати офіційною датою початку переходу на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та звітності. Цю думку підтверджує і те, що найбільша активність Мінфіном РФ в розробці та затвердженні нових Положень по бухгалтерському обліку була проявлена ​​саме протягом 1998-1999 рр.. За цей період були знову розроблені п'ять нових Положень - ПБО 5 / 98, ПБУ 7 / 98, ПБУ 8 / 98, ПБУ 9 / 99 і ПБУ 10/99. фактично в цей же термін потрапляє і ПБУ 6 / 97, розроблене в 1997 році, але, у зв'язку з тривалістю процесу реєстрації в Мін'юсті РФ, що побачило світ лише на початку 1998 року. Крім того, з різним ступенем суттєвості були перероблені (з метою наближення до міжнародних стандартів) ще Два Положення - ПБО 1 / 98, і ПБУ 4 / 98. Таким чином, із загального числа діючих в даний час Положень по бухгалтерському обліку не перероблялися з моменту затвердження тільки два-ПБУ 2 / 94, ПБУ 3 / 95. За нашими відомостями діяльність з їх переробки в даний час здійснюється досить активно і, вже протягом першого півріччя 2000 року можна чекати появи перероблених текстів зазначених ПБО.
Перш ніж переходити до характеристики сучасного стану вітчизняного бухгалтерського обліку та його відповідності міжнародним стандартам, необхідно кілька слів сказати про саму Концепції в світлі діючих законодавчих і нормативних актів.
У вступній частині Концепції сказано, що концепція бухгалтерського обліку, що існувала в умовах централізовано планованої економіки, була обумовлена ​​суспільним характером власності та потребами державного управління економікою. Головним споживачем інформації, що формується в бухгалтерському обліку, виступала держава в особі галузевих міністерств і відомств, які планують, статистичних та фінансових органів. Діяла система державного фінансового контролю вирішувала завдання виявлення відхилень від приписаних моделей господарської поведінки господарюючих суб'єктів.
Зміна системи суспільних відносин, а також цивільно-правового середовища зумовлює необхідність адекватної трансформації концепції бухгалтерського обліку. Нова концепція бухгалтерського обліку і розробляються на її основі правила і норми постановки та ведення бухгалтерського обліку господарюючими суб'єктами, так само як контролю за достовірністю та надійністю фінансової інформації, повинні створити елементи ринкової інфраструктури, що забезпечує сприятливий клімат для приватного інвестування, у тому числі іноземних інвестицій.
Тобто вже у другому абзаці Концепції робиться акцент на необхідність орієнтування бухгалтерського обліку на потребу інвесторів.
Далі в Концепції формулюються цілі бухгалтерського обліку, причому окремо визначається мета обліку для зовнішніх і для внутрішніх користувачів. Мета бухгалтерського обліку, яка вважалася основною - формування достовірної інформації для прийняття управлінських рішень - визначена, як мета для внутрішніх користувачів, а по розташуванню в тексті можна зробити висновок, що вона є другорядною.
У пункті 3.3. Концепції наведено перелік зацікавлених користувачів бухгалтерської звітності: «Зацікавленими користувачами можуть бути реальні та потенційні інвестори, працівники, позикодавці, постачальники та підрядники, покупці і замовники, органи влади і громадськість в цілому».
Для порівняння, у відповідності з пунктом 3 статті 1 Закону про бухгалтерський облік формування повної і достовірної інформації про діяльність організації та її майновий стан, необхідної внутрішнім користувачам бухгалтерської звітності - керівникам, засновникам, учасникам і власникам майна організації, а також зовнішнім - інвесторам, кредиторам та іншим користувачам бухгалтерської звітності.
Тобто, положення Концепції в цій частині суперечать Закону про бухгалтерський облік - Концепція на перший план виводить необхідність організації бухгалтерського обліку в переважно в інтересах зовнішніх користувачів, а конкретно - потенційних інвесторів, а Закон про бухгалтерський облік - в інтересах внутрішніх користувачів - керівників, засновників і власників майна. Зауважимо, що формулювання Закону про бухгалтерський облік в Більшої мірою відповідає положенням статті 2 ГК РФ, в якій сформульовано поняття підприємницької діяльності - діяльність, спрямована на систематичне отримання прибутку від користування майном, продажу. Товарів, виконання робіт або надання послуг. Тобто основним учасником підприємницької діяльності є юридичні та фізичні особи, що сформували статутний капітал організації і мають виняткові права на розподіл отриманого прибутку. Інвестори до таких осіб не належать - у діяльності комерційної організації вони беруть участь тільки позиковим капіталом (незалежно від того, надається він у вигляді позик або у вигляді цільового фінансування), а прибуток одержують від використання авансованого капіталу в частині, обумовленої угодою з власниками організації. У прийнятті управлінських рішень інвестори можуть брати участь, але їх вплив рідко може бути вирішальним (у тому разі, якщо такі рішення приймаються відповідно до чинного законодавства, а не виходячи з короткострокових інтересів частини власників).
Перші серйозні проблеми в застосуванні розроблених положень, з бухгалтерського обліку можуть виникнути вже у зв'язку зі складанням та поданням звітності за 1999 рік. Так, ПБО 7 / 98 та ПБО 8 / 98 зобов'язують організації відображати в звітності оцінку умовних фактів господарської діяльності і подій, що відбулися після звітної дати. Однак, в нормативних документах МНС РФ відсутні вказівки про коригування даних звітності, що подається в податкові органи у вигляді податкових декларацій з урахуванням зазначених фактів.
Справедливості заради, слід зауважити, що пункт 2.4. Концепції робить деякі винятки для суб'єктів малого підприємництва: «Громадяни, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, філії та представництва іноземних організацій, що здійснюють діяльність на території Російської федерації, можуть вести облік лише з метою оподаткування. Для суб'єктів малого підприємництва можуть встановлюватися спрощені форми реалізації окремих положень Концепції ...». Для інших же адресантів бухгалтерської звітності, будуть потрібні додаткові роз'яснення.