Методологічні прийоми та принципи проведення судово-бухгалтерської експертизи

Зміст

Введення

Глава 1. Теоретичні основи судово-бухгалтерської експертизи

1.1. Поняття судово-бухгалтерської експертизи

1.2. Предмет судово-бухгалтерської експертизи

1.3. Завдання судово-бухгалтерської експертизи

Глава 2. Методологічні прийоми судово-бухгалтерської експертизи

Глава 3. Порушення і прийоми їх виявлення, методами судово-бухгалтерської експертизи

Висновок

Список використаної літератури

Програми

Введення

У сучасних умовах розвиваються фінансових, кредитних, податкових та деяких інших правовідносин потрібно не просто їх глибоке, а й часом науково обгрунтоване дослідження. Правоохоронні органи потребують глибокого аналізу фінансово-господарської діяльності організації, де скоєно злочин. Значимість обраної теми визначається тим, що не завжди приділяється дане увагу судовим експертизам, серед яких важливу роль відіграє судово-бухгалтерська. До неї вдаються по більшості справ про розкрадання, посадових і господарські злочини.

Для успішної боротьби з економічною злочинністю необхідно розробити відповідні методи боротьби. З цією метою, перш за все, необхідно дослідити механізм скоєння економічних злочинів, обгрунтовано класифікувати їх з точки зору причин та способів скоєння, виявити зовнішні ознаки, що дозволяють виявити їх виникнення, і на цій основі дати методику профілактики та розкриття. Ці питання розкриваються при виробництві судово-бухгалтерських експертиз.

Таким чином, актуальність даної теми обумовлена, перш за все тим, що далеко не всі питання судово-бухгалтерської експертизи глибоко досліджені, багато хто з них не отримали правильного рішення. Крім того, стрімко змінюються ринкові відносини і внаслідок цього одночасно виникають нові - дуже небезпечні види економічних злочинів (підробки в грошової документації, підроблені авізо, легалізація доходів) вимагають достатньої розробки методів боротьби з ними і висвітлення в юридичній літературі.

Тому в даній роботі зроблена спроба вивчити і уточнити визначення поняття та предмета судово-бухгалтерської експертизи, так як розширене тлумачення і визначення предмета судово-бухгалтерської експертизи часто на практиці орієнтує експертів-бухгалтерів на перевищення меж його компетенції, веде до змішання понять об'єктів та предмета експертизи , методів і завдань судово-бухгалтерської експертизи.

Метою є вивчення методологічних прийомів проведення судово-бухгалтерської експертизи, а також виявлення основних видів порушень і прийомів їх виявлення методами судово-бухгалтерської експертизи.

Враховуючи сказане, в завдання представленої роботи входить:

- Визначення поняття судово-бухгалтерської експертизи;

- Характеристика предмета судово-бухгалтерської експертизи;

- Вивчення завдань судово-бухгалтерської експертизи;

- Розгляд методологічних прийомів проведення судово-бухгалтерської експертизи;

- Виявлення основних видів порушень і прийомів їх виявлення методами судово-бухгалтерської експертизи.

Дана робота має наступну структуру: зміст, вступ, основну частину, висновок і додатки.

У вступі розглядається актуальність теми, мети і завдання.

Основна частина складається з трьох розділів. Перший розділ висвітлює теоретичні основи проведення судово-бухгалтерської експертизи, друга - пропонує розгляд методологічних прийомів судово-бухгалтерської експертизи, третя - знайомить з порушеннями бухгалтерського законодавства і прийомів їх виявлення.

Глава 1. Теоретичні основи судово-бухгалтерської експертизи

1.1. Поняття судово-бухгалтерської експертизи

Діяльність органів попереднього слідства і суду направлена ​​на встановлення істини у справі за допомогою доказів. Відповідно до ст. 69 КПК "доказами у кримінальній справі є будь-які фактичні дані, на основі яких у визначеному законом порядку органи дізнання, слідчий і суд встановлюють наявність або відсутність суспільно-небезпечного діяння, винність особи, яка вчинила це діяння, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи ^"1. Серед джерел доказів законодавець називає і висновок експерта.

У судовій та слідчій практиці широко використовуються різні види експертиз. Так, для успішного розслідування економічних злочинів - злочинів у кредитно-фінансовій сфері, розкрадань, скоєних шляхом привласнення чи розтрати і які майстерно вуалюються в даних бухгалтерського обліку, що слідчий за наявною в документації інформації, навіть при наявності ревізійних та ін перевірочних матеріалів, не має можливості без спеціальних знань виявити всі факти, які можуть мати істотне значення для справи, використовуються знання експерта-бухгалтера.

Судово-бухгалтерська експертиза на попередньому слідстві і в суді полягає в дослідженні матеріалів справи фахівцем-бухгалтером і в дачі ним відповідно до його спеціальних пізнаннями висновки з поставленим слідчим або судом питань, які відносяться до явищ господарського життя, які отримали відображення в бухгалтерському обліку ".

У літературі існує й інше трактування судово-бухгалтерської експертизи.

Її авторами є Н.К. Болдова і А. Голубєва і розкривають її зміст як: "Судово-бухгалтерська експертиза - це процесуально-правова форма застосування експертно-бухгалтерських знань з метою отримання джерела доказів у кримінальних (арбітражним) справах" ^2. На мій погляд, таке розуміння судово-бухгалтерської експертизи є найбільш точним і вірним. Подібне судження грунтується на ст. 67, 78, 184 та ін КПК України, який закріпив призначення та виробництво експертизи, на ст. 133 КПК РФ, встановила право про використання знань у слідчих діях фахівця, на ст. 70 КПК РФ, яка дозволила залучення фахівця при виробництві ревізії. Таким чином, закон встановив три самостійні форми бухгалтерських знань при розслідуванні кримінальних справ: 1) у слідчих діях; 2) при документальній ревізії; 3) при судово-бухгалтерській експертизі.

При цьому процесуальний закон забороняє суміщати в одній особі функції експерта та ревізора, експерта та спеціаліста.

1.2. Предмет судово-бухгалтерської експертизи

На мою думку, великий недолік теорії і практики призначення і проведення бухгалтерських експертиз - неправильне розуміння деякими процесуалістами компетенції бухгалтерської експертизи, її предмета. Щоб слідчі точніше уявляли, в яких випадках необхідна бухгалтерська експертиза, їм потрібно чітко знати предмет бухгалтерської експертизи.

Предмет бухгалтерської експертизи висвітлений у багатьох наукових працях. Проте єдиної точки зору немає. Дає визначення предмета бухгалтерської експертизи А. Шляхов у посібнику для експертів ^3, а пізніше уточнює його разом з автором А.М. Ромашева. На їхню думку, предмет судово-бухгалтерської експертизи - операції бухгалтерського обліку, що відображають певні сторони фінансово-господарської діяльності. Шляхом дослідження обліково-бухгалтерської документації, інших матеріалів справи експерт-бухгалтер встановлює фактичні дані, які допомагають з'ясуванню обставин у кримінальних справах. А фактичними даними, у свою чергу, є операції бухгалтерського обліку.

З цього визначення важко зрозуміти, які саме операції являють собою предмет бухгалтерської експертизи і де вони відображені, воно не дає чіткого уявлення про специфіку предмета бухгалтерської експертизи. Занадто загальне і нечітке визначення цього предмета часто призводить не тільки до необгрунтованого розширення меж компетенції бухгалтерів-експертів і змішування понять об'єктів і предмета експертизи та документальної ревізії, але і до ототожнення рамками слідства, що призначають такі експертизи, компетенції і функції бухгалтерів-експертів і ревізорів.

Є інша трактування предмета судово-бухгалтерської експертизи. Зокрема, Дмитренко Т.М. у співавторстві з Чаадаєв Є.Г. у своєму навчальному посібнику ⁴ визначають предмет судово-бухгалтерської експертизи з меж компетенції судового експерта-бухгалтера і зводиться до з'ясування обставин фінансово-господарської діяльності господарюючих суб'єктів, відповідних суб'єктів, відповідних кримінально-правової логічної моделі складу злочину. Обгрунтовується це тим, що кримінально-правова модель складу злочину та його наслідки для власників майна і держави відповідає потребам правосуддя у використанні спеціальних пізнань експерта-економіста. Але, на мій погляд, це може спричинити за собою правову оцінку скоєного діяння.

Тому предмет судово-бухгалтерської експертизи визначається предметом доказування, підлягає доведенню, фактичними обставинами діяльності організації або конкретного підприємця. Таким чином, судово-бухгалтерська експертиза є самостійним джерелом доказів.

До предмета судово-бухгалтерських експертиз відносяться явища, що характеризуються сукупністю ознак:

а) вони пов'язані з господарською діяльністю;

б) вони знайшли відображення в бухгалтерському обліку;

в) межі їх визначаються питаннями, поставленими слідчими (судом);

г) висновок по них дається фахівцем у галузі бухгалтерського обліку.

Отже, виходячи з вище перерахованого, предметом судово-бухгалтерська експертиза є такі, відбиті в документах або облікових регістрах, господарські операції, які стали об'єктами розслідування або судового розгляду і щодо яких експерт-бухгалтер дає висновок з питань, поставлених на його вирішення слідчим, прокурором або судом ^5.

1.3. Завдання судово-бухгалтерської експертизи

У процесі виробництва судово-бухгалтерської експертизи визначаються завдання щодо встановлення:

- Фактичних даних, пов'язаних з нестачею або надлишками товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та сумою матеріального збитку;

- Правильністю документального оформлення операцій прийому, зберігання, реалізації товарно-матеріальних цінностей і руху грошових коштів;

- Відповідності відображення в бухгалтерських документах господарсько-фінансових операцій, вимогам бухгалтерського обліку та звітності до чинних нормативних актів, а також відповідності або невідповідності показань прохідних у справі осіб даними бухгалтерського обліку;

- Обгрунтованості оприбуткування, відпуску та списання готової продукції, товарів, грошових коштів;

- Розмірів і складності неврахованої продукції, що визначаються з урахуванням висновків технологів, товарознавців, інших фахівців та інших матеріалів справи;

- Документального обгрунтування розміру сум за позовами, які вирішуються в порядку цивільного судочинства, і кола осіб, на яких по документальних даних в період утворення недостачі або надлишків значилися товарно-матеріальні цінності або грошові кошти, а так само осіб, зобов'язаних забезпечувати виконання вимог бухгалтерського обліку та контролю, недотримання яких встановлено в процесі виробництва експертизи;

- Недоліків в організації, ведення бухгалтерського обліку і контролю, які сприяли утворенню матеріальних збитків або перешкоджали її своєчасному виявленню.

Експерт-бухгалтер може вирішувати також і інші питання, пов'язані з недотриманням вимог бухгалтерського обліку і контролю, фінансової, касової, розрахункової дисципліни, якщо для цього необхідне застосування його спеціальних знань.

Ці завдання носять експертний характер, а тому вони обумовлюють предмет судово-бухгалтерської експертизи ^6.

Глава 2. Методологічні прийоми судово-бухгалтерської експертизи

Методологічні прийоми - це прийоми, за допомогою яких вивчається предмет. Прийом - це окрема дія, рух спосіб у здійсненні чого-небудь. Метод характеризує способи підходу до вивчення і позицію предмета судово-бухгалтерської експертизи.

Виходячи з цього, методом судово-бухгалтерської експертизи є сукупність способів і прийомів, застосовуваних експертом-бухгалтером для дослідження їм первинних і зведених документів бухгалтерського обліку та інших матеріалів кримінальної справи.

У судово-бухгалтерській експертизі використовуються загальнонаукові методи, прийоми загальної та приватної методик.

Загальнонауковими методами називаються такі методи, які застосовуються у всіх галузях діяльності людини, наприклад, в економіці, праві і т.д. Загальнонаукові методи дозволяють поглибити пізнання досліджуваного предмета і розкрити найбільш загальні властивості та закономірності дійсності. До загальнонаукових методів прийнято відносити такі, як аналіз, синтез, порівняння, індукція, дедукція, узагальнення та ін

Вирішуючи питання, поставлені слідчим, експерт, поряд із застосуванням спеціальних технічних прийомів, використовує спеціальні знання магічною взаємоув'язки показників, ступінь їх взаємного впливу і розробляє модель ситуації з урахуванням комплексу фактів, встановлених як самостійно, так і поданих йому слідством.

Прийоми загальної методики застосовуються експертом-бухгалтером при дослідженні матеріалів різних справ, незалежно від характеру розслідуваного злочину, галузі господарства і специфіки того підприємства, в якому скоєно даний злочин. Слід мати на увазі, що ряд операцій, де б вони не були здійснені, однаково відображаються в бухгалтерському обліку. Так, розкрадання готівкових грошей, товарів, матеріалів, як правило, отримує ідентичне відображення в обліку як явна або прихована недостача грошових чи товарно-матеріальних цінностей. Тому при проведенні судово-бухгалтерської експертизи по таких справах застосовуються прийоми загальної методики, незалежно від того, де вчинено зазначених злочину.

Особливість прийомів загальної методики полягає в тому, що вони застосовуються незалежно від характеристики розслідуваного злочину (наприклад, розкрадання шляхом привласнення або розтрати, або шляхом зловживання службовим становищем, або шляхом приписки та інших перекручень звітності).

Крім того, окремі способи і прийоми, наприклад, фактична перевірка, перевірка документів за формою та ін, застосовуються в роботі, як експерта-бухгалтера, так і фахівця, ревізора, хоча їх процесуальне становище різному.

До числа загальних методів і способів судово-бухгалтерської експертизи прийнято відносити: формальну перевірку, тобто перевірку документів за формою, арифметичну перевірку, нормативну перевірку документів, зустрічну перевірку документів, зіставлення документів, контрольне звірення.

Розглянемо ці способи і прийоми:

Формальна перевірка документа - це спосіб, за допомогою якого експерт встановлює наявність та правильність заповнення необхідних реквізитів (показників). Вона дає можливість виявити не лише порушення, а й приховувані за них зловживання. Форма документа передбачає зазвичай всі необхідні показники, що характеризують якісні і кількісні особливості операції. Це досягається шляхом заповнення всіх реквізитів документа.

Формальна перевірка документа як спосіб включає такі прийоми: візуальний огляд документа і його аналіз. Огляд документів повинен поєднуватися з перевіркою дотримання правил складання та оформлення документів. Так, при огляді документів можна виявити сліди підклеювання, підчисток, травлення та ін змін цифрових та інших записів. Особливу увагу слід звертати на відбитки штампів та печаток.

За допомогою аналізу, як наукового прийому можна виявити, чи є порушення формальних вимог чи ні. Не відповідають формальним вимогам документи, можуть вказувати на зв'язок їх з протиправними діями посадових осіб, у касовій книзі, наприклад, порушення нерідко виражаються в тому, що підсумки оборотів і залишку грошей по касі виводяться нерегулярно, не дотримується послідовність з номерами ордерів, відсутні відмітки про щоденної здачі касових ордерів у бухгалтерію.

Т.ч., застосування експертом формальної перевірки у процесі дослідження документів забезпечує виявлення різного роду відхилень від правил оформлення господарських операцій.

Арифметично перевірка в літературі визначається як спосіб, застосування якого дозволяє зробити підрахунок підсумкових показників. Цей спосіб включає такі прийоми, як складання, віднімання, множення, ділення. Арифметична перевірка дозволяє виявити розкрадання матеріалів і грошових коштів шляхом завищення підсумків або їх заниження в горизонтальних і вертикальних графах платіжних можливостей та інших документів, неправильного підрахунку відсотків і т.д.

Нормативна перевірка - спосіб, що дозволяє встановити правильність операцій, відображених у документі. Эксперт-бухгалтер анализирует соответствие содержания документов, правилам, которые зафиксировано в нормативно-правовых актах. При нормативной проверке определяется нормативность применения в документах цен, расценок, процента накладных расходов, расхода материалов, соблюдение прочих нормативов. Позволяет выяснить факты передачи ценностей и др. материальной ответственности лицу без проведения инвентаризации, выдача аванса лицам, не отчитавшимся за использование ранее полученных под отчет сумм, нарушение сроков сдачи материальных отчетов и наличие в них недостоверных данных. Т.ч. Эксперт-бухгалтер может установить среди документов незаконные по содержанию, но законные по форме.

Сопоставление документов трактуют как способ, позволяющий осуществлять взаимный контроль двух или нескольких видов документов, связанных между собой единством операции. Например, расходные документы на отпуск могут быть сопоставлены с путевыми листами или транзитными документами, отражающими перевозку этих товаров, суммы денег, оприходованным по кассовым счетам с выписками банка и сведениями о движении товарно-материальных ценностей. Когда операция оформлена документом, вызывающим сомнения в своей правильности, эксперт имеет возможность исследовать ее по другим документам и в зависимости от результатов исследованию решить вопрос о доброкачественности документа. Возможно сопоставление документов, отражающих однотипные операции, данные о предстоящих и выполненных работах; сопоставление исполнительных и распорядительных документов. Разновидность метода сопоставления документов является сопоставление данных аналитического учета с данными синтетического учета. Например, по оборотной ведомости по аналитическим счетам “Материалы” за материально ответственным лицом числится 90 тыс. рублей, а по синтетическому счету эта сумма составляет 120 тыс. рублей. Такое расхождение недопустимо.

Методы документальной проверки и сопоставление бухгалтерских документов при проведении исследований применяются комплексно и являются разновидностью научного метода познания - сравнения.

Встречную проверку документов принято определять как способ, с помощью которого осуществляется сопоставление отдельных экземпляров и тех же документов, находящихся в различных организациях (накладная – у покупателя, второй экземпляр – у поставщика и т.д.), а так же документов, связанных между собой одной и той же операцией (накладная, путевой лист) ⁷ .

Такая трактовка встречной проверки слишком упрощенная и не позволяет полностью обнаружить нарушения. Встречная проверка должна охватывать при необходимости все документы, отражающие одну и ту же или взаимосвязанные операции, находящиеся в различных субъектах хозяйствования или в различных подразделах одного предприятия.

Используя метод встречной проверки, можно выявлять злоупотребления, при которых двусторонние операции получают разное отражение у каждой из сторон (неоприходование полученных от поставщиков материальных ценностей, наличие бестоварных операций). Подобные злоупотребления скрываются путем исправления данных в отдельных экземплярах документов, неправильного отражения или неотражения в документах в учетных регистрах операций, которые в действительности были совершены.

Хронологическая проверка применяется как самостоятельный прием исследования документов и как дополнительный – с целью последующей обработки материалов контрольным сличением и восстановления количественного учета.

Наиболее эффектным способом экспертного исследования, применяемого в основном по делам о хищениях, является контрольное сличение. Сущность этого способа состоит в том, что по инвентаризации на начало периода берется остаток определенных продуктов, к тому прибавляется документированное поступление и исключается документированный расход. Некоторые авторы недостаточно раскрывают возможности этого способа и относят его к специальным, используемым лишь в конкретной отрасли (торговле) экономики. По моему мнению, этот прием вполне применим для контроля сохранности товарно-материальных ценностей в любой сфере экономики.

По данным контрольного сличения можно судить о наличии “излишних” неучтенных товарно-материальных ценностей, пересортице однородных товаров и т.д.

Приемы частной методики – это такие приемы, которые носят специфический характер и используются только в экспертной практике. К числу таких приемов принято относить использование черновых записей материально ответственных лиц. При проверке хозяйственных операций должны применяться приемы фактической проверки: контрольный обмер, исследования на месте, экспертная оценка и др ⁸ .

Совокупность рассмотренных приемов лежит в основе деятельности экспертов-бухгалтеров.

Таким образом, специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется, во-первых, в ее произвольно-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств, во-вторых, в применении экспертных знаний в ходе исследования хозяйственных операций.

Основные принципы законодательства нашли свое закрепление в Конституции, например: осуществление правосудия только судом (ст. 118); независимость судей и их подчинение закону (ст. 120), равенство граждан перед законом и судом (ст. 123), принцип презумпции невиновности (ст. 49).

К числу принципов, закрепленных процессуальным законодательством, относятся такие, как: принцип независимости судей и их подчинение только закону (ст. 17); принцип обеспечения обвиняемому право на защиту, принцип устности (ст. 240 УПК), состязательность процесса, непосредственность процесса и др. На основе всех этих принципов производится судебно-бухгалтерская экспертиза.

Глава 3. Нарушения и приемы их обнаружения, методами

судебно-бухгалтерской экспертизы

Особенности учёта производственных запасов, виды нарушений, приёмы выявления.

1. Стадия снабжения.

Производственные запасы (товарно-материальные ценности) – это вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда в производственном процессе. Товарно-материальные ценности поступают на предприятия от поставщиков в соответствии с договором поставки.

При отгрузке поставщик выписывает расчётные документы:

• счёт-платёжное требование (об оплате отгруженных ценностей),

• счёт-фактура.

Сопроводительные документы:

• накладные (например, товарно-транспортная накладная), к которым прилагается сертификат или удостоверение качества (например, ветеринарное свидетельство) или документы, предусмотренные договором.

При получении товарно-материальных ценностей на основании сопроводительных документов составляются приёмные документы:

- приёмный акт или

- приходный ордер.

Составляются они при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическим наличием товарно-материальных ценностей. В этом случае допускается приходовать ценности без оформления данных документов, при этом на документе поставщика проставить штамп или отметку с указанием основных реквизитов приёмного документа (номер и дата).

- акт ввода в эксплуатацию зданий, сооружений, передаточных устройств;

- акт приёма-передачи основных средств.

По этим документам – типовая форма ОС 1.

Если количество, качество полученных ценностей не соответствует данным сопроводительных документов, приёмку производит комиссия и оформляется: акт о приёмке материалов плюс коммерческий акт (в трёх экземплярах с обязательным участием представителя транспортной организации). Это основной документ для предъявления претензии.

При приобретении товарно-материальных ценностей подотчётными лицами за наличный расчёт документом, подтверждающим стоимость приобретения, является акт закупки – составляется на основании кассового чека, копии чека, комиссионного.

На основании приёмных документов на складах производственных запасов заполняются учётные регистры:

• Книга (карточка) складского учёта.

• Оборотная ведомость.

Приёмные документы передаются в бухгалтерию для учёта в:

1. оборотную ведомость – в разрезе мест хранения или материально ответственных лиц.

2. журнал-ордер – по видам ценностей.

Со склада в производство ценности выдаются по расходным документам:

• накладная на внутреннее перемещение;

• требование;

• лимитно-заборная или отпускная карта;

• ведомость на выдачу инвентаря.

Пришедшие в негодность испорченные материалы списываются с баланса предприятия на основании:

• акт списания материалов;

• акт ликвидации основных средств (типовая форма ОС-4).

Данные этих документов отражаются в учётных регистрах склада и в бухгалтерии как расход.

Счета товарно-материальных ценностей (01 и 10) – инвентарные, т.е. каждому вновь поступившему объекту присваивается индивидуальный инвентарный номер согласно классификации.

Аналитический учёт основных средств

На основании приёмного акта (типовая форма ОС-1) открывается карточка инвентарного объекта (типовая форма ОС-7), в которой указываются полностью наименование и назначение объекта, заводской номер, дата выпуска, ввода в эксплуатацию, инвентарный номер, первоначальная стоимость, номер амортизационных отчислений, данные о перемещении объекта.

Стоимость эксплуатируемого объекта основных средств в виде амортизации переносится на вновь изготовленный продукт равными долями в течение нормативного срока службы.

Построение аналитического учёта должно обеспечить возможность получения данных о наличии и движении основных средств – по видам, местам нахождения.

Данные аналитического учёта используются для проверки исходящей информации о подлогах в документах на поступление и в убытие конкретных основных средств (например, неоприходование основные средств, полученных по безналичному расчёту, т.е. нет приёмных документов и нет записей в учётных регистрах).

Хищения скрываются путём составления подложных актов на списание основных средств по ветхости и в связи с полным износом. В актах обычно искажается дата приобретения. Искажения устанавливают последовательным сличением по датам актов о ликвидации, инвентаризационных карточек, актов на приобретение описываемых объектов.

2. Нарушения на складах производственных запасов (вторая стадия).

2.1. Нарушения со стороны поставщика:

1) При получении некачественных ценностей от поставщика необходимо установить, в какой момент ценности оказались некачественными:

• нарушение технологии производства у поставщика (провести товарную экспертизу);

• в процессе транспортировки – необходимо проверить наличие оформленных в установленном порядке коммерческих актов.

2) Поставка или отгрузка неучтённого сырья. Выявляется встречной проверкой сопроводительных документов и расчётных документов у получателя и поставщика. Может выявить отсутствие расходных документов у поставщика или расхождение между двумя экземплярами по наименованию, количеству, качеству.

2.2. Нарушения для склада запасов

Создание неучтённых излишков при приёме ценностей от поставщика, в процессе хранения, при отпуске в производство:

• неполное оприходование (полное неоприходование) ценностей, поступивших от поставщиков. Выявляется встречной проверкой и взаимным контролем сопроводительных и расчётных документов у поставщика и получателя. Можно обнаружить расхождения по количеству (меньше), цене (больше), качеству (меньше), либо полное отсутствие документов у получателя.

• в процессе хранения – искусственное завышение потерь, т.е. необоснованное списание на бой, порчу, отходы, усушку. Проверяется взаимным контролем актов списания по основаниям для списания.

• при выдаче материалов производства излишки ценностей создаются за счет неправильного применения коэффициента перерасчёта, либо при отсутствии на складе аналитического учёта возможно создание пересортицы, т.е. выдача более дешёвых материалов. Применяются приёмы встречной проверки и взаимного контроля документов склада и производства. Для выявления пересортицы проводят инвентаризацию. На момент проверки можно применять приёмы фактического контроля (обмеры, взвешивания и т.д.).

Излишки могут быть присвоены либо реализованы и присвоены денежные средства, либо могут быть оприходованы, либо из них может быть произведена готовая продукция.

3. Нарушения при движении ценностей на стадии производства

В процессе производства выпускается готовый продукт. Не все затраты включаются в себестоимость продукции. Себестоимость продукции складывается из затрат на производство продукции, организацию и обслуживание производства и затрат на реализацию готовой продукции. Основные документы по учёту себестоимости:

• ведомость калькуляции (калькуляция – исчисление) показывает нормы на единицу продукции в натуральном и денежном выражении;

• ведомость учёта затрат на производство.

Резкое возрастание себестоимости отдельных изделий может рассматриваться как признак бесхозяйственного расходования средств или как хищение, маскируемое под видом хозяйственных операций. При анализе причин роста себестоимости можно выявить выпуск неучтённых изделий, либо хищение сырья.

Нарушения:

1) Выпуск неучтённой продукции может производиться:

• за счёт нарушения технологического процесса:

• недовложение сырья в готовый продукт. Выявляется взвешиванием;

• замена компонентов (например, вместо муки 1 сорта – 2 сорт, вместо масла – маргарин). Выявляется: экспертиза качества, плюс приёмы фактического контроля (контрольный запуск сырья в производство – из контрольной партии сырья выпускают определённый объём продукции).

Дополнительные приёмы – восстановление количественного учёта и контрольное сличение остатков. Для предприятия общественного питания совместно с двумя последними приёмами применяют приём «обратной калькуляции» - это пересчёт реализованной готовой продукции обратно в сырьё (применяется только на предприятиях общественного питания).

• из неучтённого сырья. В этом случае нужен комплексный анализ документов с момента поступления сырья на предприятие.

2) В издержки производства включают расходы, подлежащие возмещению за счёт прибыли. Завышение затрат приводит к уменьшению налогооблагаемой прибыли. Особо тщательно должны проверяться затраты, связанные с управлением производства:

• содержание работников аппарата управления;

• расходы на содержание служебного автотранспорта;

• затраты на командировки;

• дополнительные выплаты.

Особенности учёта готовой продукции

Из производства на склад готовой продукции поступает по сдаточным документам, например, накладная, листок выработки. На складе учёт ведётся по номенклатурным номерам, виду, сорту, месту нахождения в книгах, карточках учёта или в оборотных ведомостях. В бухгалтерии на основе сдаточных документов ведётся ведомость учёта готовой продукции – по фактической себестоимости и по продажной цене. Все плательщики налога на добавленную стоимость при реализации готовой продукции обязаны вести счета-фактуры и учитывать их в книге покупок и книге продаж.

4. Нарушения на складе готовой продукции

1) Создание неучтённых излишков:

• за счёт неполного оприходования готовой продукции из производства;

• искусственное завышение потерь в процессе хранения;

• при реализации, отпуска со склада заказчику.

Для выявления применяют комплексный анализ:

• исследование документов по движению сырья, по учёту затрат, документов по сдаче продукции на склад, начисления по заработной плате;

• фактический контроль, регулярно проводится инвентаризация.

2) Выпуск неучтённой продукции и её хищение.

Проводится анализ: документы на поступление готовой продукции на склад сопоставляются с документами по начислению заработной платы, с документами, отражающими выпуск продукции. Проводится сопоставление данных внутреннего учёта, движения сырья и материалов с количеством и качеством продукции на складе, анализ транспортных и пропускных документов.

Реализация продукции осуществляется в соответствии с заключёнными договорами или путём свободной продажи через розничную торговлю. Реализацией завершения кругооборот хозяйственных средств. Документы здесь те же самые, что и на первом этапе.

На основании сопроводительных документов на отгрузку для расчётов с показателями выписывают:

• счёт-платежные требования (3 или 4 экземпляра, в зависимости от количества банков, в которых обследуются). В требовании указывают наименование и местонахождение поставщика и покупателя, номер договора поставки, вид отправки, сумму платежа по договору, сумму налога на добавленную стоимость. Платёжные требования должны быть сданы поставщиком в банк на инкассо (поручение получить платёж от покупателя) не позднее следующего дня после отгрузки или сдачи готовой продукции получателю;

• счёт-фактура. При предварительной оплате поставки, при расчётах наличными.

Данные платёжных требований ежедневно записывают в ведомость учёта и реализации продукции (работ, услуг): дата и номер платёжного требования, наименование покупателя, количество отгруженной продукции по видам, суммы, предъявленные к оплате, отметки об оплате счетов.

Для вывоза готовой продукции с территории организации представителям покупателя выдаются товарные пропуска. Пропуском могут быть копии товарно-транспортных накладных или фактур, на которых делаются специальные разрешительные надписи (или штамп «Пропуск»). Пропуска подписывают руководитель и главный бухгалтер организации. Если готовая продукция отпускается покупателю непосредственно со склада, то получатель обязан предъявить доверенность на право получения груза, ценностей.

Порядок учёта реализации продукции в зависимости от выбранного метода

В России организациям разрешается определять или признавать выручку от реализации продукции:

• либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ или оказанных услуг. До момента оплаты готовая продукция считается отгруженными товарами;

• либо по моменту отгрузки продукции и предъявления платёжных документов покупателю или транспортной организации.

Проверка покупателя, реализации готовой продукции

Правильность оформления выручки от реализации контролируется на основе записей по счёту 90 «Продажи», в корреспонденции со счетами 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» (вся дебиторская задолженность), 50 «Касса», 51 «Расчётный счёт», 52 «Валютный счёт».

Можно провести инвентаризацию отгруженной продукции. На счетах учёта ценностей, не находящихся в момент инвентаризации в подотчёте материально-ответственных лиц, могут оставаться только суммы, подтверждённые надлежаще оформленными документами:

• по товарам, находящимся в пути – должны быть сопроводительные, отгрузочные документы поставщика, продавца и расчётные документы покупателей;

• по товарам отгруженным (ещё не оплачены) – должны быть сопроводительные документы поставщика и экземпляр платёжного требования с отметкой банка;

• по товарам с просроченной оплатой – необходимо подтверждение банка о перечислениях и необходимо проверить кассовые документы. В этом случае осуществляют контроль расчётов с показателями: устанавливают – заключены ли договоры поставки, правильно ли исчисляются суммы за принятую покупателем продукцию с учётом сроков реализации, качества продукции и проверяют реальность задолженности покупателей. Составляется акт взаимосвязанной сверки расчётов.

В случаях, когда по отдельным покупателям проверка выявила устойчивую задолженность, её обоснованность устанавливается по данным первичных документов.

Учёт реализации продукции при товаро-обменных или бартерных сделках

Бартерные операции должны отражаться на счетах бухгалтерского учёта с указанием выручки от продаж. Нарушения – не ведут счёт 90 «Продажи», скрытие от налогообложения.

Движение денежных средств. Виды нарушений. Приёмы обнаружения

1. Нарушения по заработной плате.

Нарушения по заработной плате различаются на сегодняшний день в зависимости от формы собственности организации. На каждом предприятии должно быть разработано и принято Положение по оплате труда в соответствии с коллективным договором или контрактом. В Положении указывают формы оплаты труда, ставки и расценки, тарифы, систему поощрений. Три формы оплаты труда:

• повременная;

• відрядна;

• аккордная.

Первичные документы для начисления заработной платы:

• табель учёта рабочего времени – указывается только время, часы работы;

• наряд на сдельные работы – указывается количество выполненных работ или единиц готовой продукции, ставки или расценки за единицу продукции;

• ведомость учёта выполненных работ.

Дополнительные документы для начисления заработной платы:

• приказы отдела кадров (надбавка, помощь);

• исполнительные листы;

• листки простоя;

• акты о браке.

Для расчёта заработка, подлежащего выдаче на руки, рассчитывают сумму заработной платы за месяц и производят из этой суммы удержания. Эти расчёты производят в расчётно-платёжной ведомости. На некоторых предприятиях применяют раздельно расчётную ведомость и платёжную ведомость.

Нарушения:

При повременной оплате труда – завышение объёма отработанного времени, окладов, необоснованная выплата надбавок, пособий. Необходимо провести нормативную проверку всех начисленных сумм, их обоснованность первичными документами, законодательными актами.

При сдельной оплате труда – завышение объёма выполненных работ, необоснованное завышение расценок, тарифов. Необходимо проверить по документам движение готовой продукции на складе или фактически выполненный объём работ. Расценки, тарифы проверить в положении по оплате труда или они установлены законодательно.

В документах по расчёту заработной платы может встречаться механическое завышение итогов. Необходимо провести арифметическую проверку всех сумм.

На предприятиях негосударственной формы собственности зарплата в документах начисляется по минимальным расценкам с целью снизить отчисления в бюджет, фонды от фонда оплаты труда (ФОТ). Фактически зарплата выдаётся в большем размере. Проверяются счета, план счетов.

• Заработная плата должна быть выдана из кассы в трёхдневный срок. Деньги на выплату предприятие получает со своего расчётного счёта в банке.

2. Кассовые и банковские операции

Порядок хранения, расхода и учёта денежных средств в кассе установлен Письмом ЦБ РФ «Об утверждении «Порядка ведения кассовых операций в РФ» от 04.10.93 № 18 (ред. от 26.02.96).

Для текущих расходов предприятие может держать наличные денежные средства в кассе, максимальная сумма которых определяется лимитом. Лимит устанавливается по согласованию банка и предприятия. Только в дни выдачи зарплаты в течение трёх дней может быть превышение лимита. Касса всегда одна, кассиров может быть много.

Приём наличных денежных средств в кассу производят на основании приходного кассового ордера (типовая форма КО-1).

Лицу, сдавшему деньги, выдаётся квитанция, которая является частью приходного ордера, заполняется одновременно с ним и выдаётся только после получения денег кассиром. Максимальный размер принятия от другой организации наличных средств в кассу за реализованную продукцию, работы, услуги – 10 000 рублей.

Возможные нарушения: при получении денежных средств в кассу от покупателя за реализованную продукцию может встречаться:

• неполное оприходование полученных средств. Можно выявить сопоставлением ПКО у продавца, где сумма будет занижена, и квитанции ордера у покупателя;

• полное неоприходование полученных денежных средств (например, не отбивают чек). В этом случае ПКО у продавца будет отсутствовать. Необходимо проверить договор между поставщиком и заказчиком, сопроводительные документы на ценности, документы на выполненные работы или оказанные услуги.

Выдача денежных средств из кассы производится на основании РКО (типовая форма КО-2), либо платёжной ведомости. У ПКО и РКО разные требования по оформлению. В РКО сначала должны быть подписи руководителя и главного бухгалтера, затем расписывается кассир (при выдаче денег) и получающее лицо (при получении), дополнительно указывается документ, по котором получают средства.

Приходные и расходные кассовые документы должны иметь раздельную нумерацию и регистрироваться в журнале регистрации приходных и расходных документов (типовая форма КО-3), в котором отражаются: номер по порядку, дата, содержание операции, сумма, возможно примечание.

Все первичные документы по кассе, все три документа учитываются в учётных регистрах. Иначе говоря, все факты поступления и выдачи наличных денежных средств учитываются в кассовой книге (типовая форма КО-4). Должно быть два экземпляра записей:

• первый – к нему прилагаются первичные документы, называется «Отчёт кассира»;

• второй – подшивается как книга.

При проверке кассы кассир должен предоставить отчёт кассира (КО-4), составляется он ежедневно (см. прил. №1).

3. Ревизия кассы

Кассир несёт полную материальную ответственность за ценности, хранящиеся в кассе и правильность оформления документов. Он должен вывести остаток денег на момент проверки. С кассира берётся расписка, что все приходные и расходных документы выключены им в отчёт, неоприходованных и несписанных суммы в кассе не имеется.

Расписки в получении сумм, не оформленные расходными ордерами, к рассмотрению комиссией не принимаются и считаются недостачами. Недостача относится на счёт кассира. Денежные средства, не принадлежащие организации, в кассе хранить запрещено, их наличие считается излишком. Излишки средств приходуются на финансовый результат. Денежные средства пересчитываются полистно. Полученный остаток сверяется с остатком в отчёте кассира. Особое внимание на незаполненные по всем реквизитам кассовые документы (без номеров, дат, одной подписи и т.п.).

Перечисления денежных средств со счетов плательщика на счёт получателя осуществляется на основе Положения ЦБ РФ о безналичных расчётах в РФ от 08.09.2000 № 120-П.

Предприятия открывают свои расчётные счета в банке, которым присваиваются номера (двадцатизначные). При проверке предприятия необходимо запросить в банке о всех счетах за каждый день, если проводились операции по расчётному счёту. Банк выдаёт предприятию для сверки выписку с расчётного счёта, в которой отражаются:

• остаток денежных средств на счёте на начало дня;

• поступления, перечисления за день;

• выдача, перечисления за день;

• остаток средств на конец дня.

В бухгалтерии к выписке банка прилагаются документы, на основе которых происходят движения средств на расчётном счёте. На расчётный счёт поступают наличные деньги, могут перечисляться безналичные средства.

Поступление наличных денежных средств на расчётный счёт оформляется объявлением на взнос наличными, состоящим из трёх частей: собственно объявление; квитанция; ордер.

После сдачи денежных средств в банк квитанция объявления с отметкой банка возвращается на предприятие и прилагается к РКО. Первая и третья части остаются в банке.

Нарушение может быть: неполная сдача полученных из кассы средств в банк на расчётный счёт. Для выявления необходимо сопоставить:

• РКО;

• Квитанция объявления с отметкой банка;

• Выписка с расчётного счёта.

Все три проверяются формальной проверкой.

Получают наличные средства со счетов в банке по денежному чеку. В бланке чека должны быть указаны сумма, дата выдачи чека, наименование и подпись чекодателя (расписывается руководитель и главный бухгалтер). Чек сдаётся в банк, в чековой книжке остаётся корешок чека, реквизиты которого: сумма полученных в банке денег, дата получения, кому выдан чек, подпись получившего чек. Корешок чека – это расписка в получении чека.

Возможное нарушение – неполное оприходование или полное неоприходование денежных средств в кассу. Для проверки сопоставляются документы следующим образом – составляется таблица представленная в приложении №2.

Возможны взыскания – сама сумма плюс штраф на кассира, штрафы на руководителя и главного бухгалтера. Штрафы налагаются Инспекцией ФНС по представлениям банка.

4. Безналичные расчёты

Оформляются пятью документами:

• платёжное поручение – письменное распоряжение плательщика о перечислении сумм и средств со своего счёта на счёт получателя. Может составляться в 3, 4, 5 экземплярах – каждому участнику (плательщик, получатель, банки, плюс федеральное казначейство);

• платёжное требование – требование поставщика к покупателю оплатить на основании направленных в банк плательщика расчётных и отгрузочных документов стоимость поставленных по договору продукции, выполненных работ или оказанных услуг;

• расчётный чек (чековая книжка) – выдаётся продавцу покупателем. При выдаче чековой книжки в банке бронируется необходимая сумм денег;

• аккредитив. Покупатель депонирует в банке поставщика на отдельном счёте сумму для оплаты отгруженных ценностей;

• инкассовое поручение – производится списание денежных средств с расчётного счёта без согласия владельца.

Все документы составляются как минимум в трёх экземплярах. Проверяются встречной проверкой, так как копии получают все участники.

Приёмом взаимного контроля можно проверить поступление или расход товарно-материальных ценностей, выполненные работы, оказанные услуги, приёмные документы и учётные регистры складов производственных запасов или готовой продукции.

Расхождения по документам с банком рассматриваются в течение 20 дней. В банковских документах не должно быть подчисток, не допускается замена ксерокопиями. В банке можно затребовать подтверждения каких-либо перечислений.

Инвентаризационный остаток необходимо брать только в первичный документах. В книге складского учёта – нельзя. Для накладной, фактуры двух подписей мало. Верить больше первичному документу – содержит подписи и печати ⁹ .

Висновок

Исходя из понятия судебно-бухгалтерской экспертизы, ее предмета вытекающего из задач экспертного и следственного характера, приемов общей и частной методик можно сделать вывод, что специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в ее процессуально-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств на основе применения экспертных знаний с бухгалтерской спецификой в ходе исследования хозяйственных операций.

Изучив основные методики и группы вопросов исследования судебно-бухгалтерской экспертизы можно сделать вывод, что применение верно выраженной методики и правильная постановка вопросов зависит от предмета и задач бухгалтерской экспертизы и компетенции эксперта.

В процессе написания работы, анализа научных статей и нормативно-правовой базы стало ясно, что многие вопросы, касающиеся производства судебно-бухгалтерской экспертизы не достаточно освещены и требуют значительной доработки с целью эффективного применения на практике.

Зокрема:

1) Необходимо добиться единообразия в методике проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, а также разработать и создать ряд методических пособий по проведению судебно-бухгалтерской экспертизы в различных отраслях хозяйствования.

2) Качество бухгалтерской экспертизы, обоснованность экспертного заключения зависит не только от полноты собранных материалов, порядка проведения экспертизы. Оно во многом зависит от субъективных данных эксперта-бухгалтера, в частности, его образования, квалификации, профессиональных навыков. Также для производства судебно-бухгалтерской экспертизы необходимо привлекать аудиторов, обладающих не только общей, но и специальной подготовкой, всесторонне знающих тот вид учета, который подвергается исследованию, т.е. таких лиц, которые имеют профессиональные знания и навыки практической работы по ведению бухгалтерского учета, а также имеющих специальную экспертную подготовку.

3) Несмотря на то, что проблема определения экспертом бухгалтером размера (стоимостного количественного эквивалента) ущерба существовала на протяжении всего периода развития данного вида экспертизы, приемы и способы, как составные части логического анализа, применяемого экспертами, не получили достаточно четкого разъяснения ни в литературе, ни в нормах права.

Таким образом, эксперты, используя в работе всю имеющуюся методическую литературу, находятся сейчас в действительном положении, которое отрицательно сказывается на качестве и обоснованности заключений и в ряде случаев приводит к возникновению конфликтов с судебно-следственными органами. То есть необходимо законодательно закрепить, урегулировать этот вопрос.

Список використаної літератури

1. Конституція Російської Федерації. - М.: Новая волна, 1997;

2. Кримінальний кодекс Російської Федерації. М.: ИНФРА*М-НОРМА, 2000;

3. Уголовно-процессуальный Кодекс Российской Федерации. - М.: Проспект, 1998;

4. Федеральный Закон Российской Федерации №129 "О бухгалтерском учете" от 28 ноября 1996;

5. Болдова Н.К., Голубева А. Судебно-бухгалтерская экспертиза. - М.: Экономика, 1993;

6. Голубятников С.П., Леханова Е.С. Судебная бухгалтерия. – М., 2002;

7. Голубятников С.П. Судебная бухгалтерия. М., 1998;

8. Дмитренко Т.М., Чаадаев С.Г. Судебная (правовая) бухгалтерия. Підручник. - М.: Проспект;

9. Климович Л.П. Судебная бухгалтерия. – Красноярск, 2000;

10. Коментар до Кримінально-процесуального кодексу Російської Федерації. / За заг. ред. В.В. Мозякова. – М.: «Издательство «Экзамен XXI», 2002;

11. Криміналістика. Розслідування злочинів у сфері економіки. – Н. Новгород, 1995;

12. Опеченко Н.И. Судебно-бухгалтерская экспертиза. – Мн., 1997;

13. Попова Л.В., Исакова Р.Е., Шибаева Н.А. Бухгалтерский учет и судебно-бухгалтерская экспертиза. – М., 2003;

14. Ромашов AM Судебно-бухгалтерская экспертиза. М.: Юридическая литература, 1981;

15. Российская Е.Р. Судебная экспертиза в уголовном, гражданском и арбитражном процессе. М., 1996;

16. Толкаченко А.А., Харабет К.В. Правовая (судебная) бухгалтерия. – М., 2002;

17. Шляхов А.Р. Судова експертиза: організація та проведення. - М., 1979.