Зміст і порядок використання міжнародних стандартів аудиту та супутніх послуг Порівняльна

Федеральне агентство з освіти

Російської Федерації

Філія Санкт-Петербурзького

Державного інженерно-економічного

університету в м. Пскові

Кафедра фінансів та бухгалтерського обліку

Дисципліна: Міжнародні стандарти аудиту

Контрольна робота

Зміст і порядок використання міжнародних

стандартів аудиту та супутніх послуг

Порівняльна характеристика МСА № 240 з ПСАД № 13

Виконала студентка

групи № 5113 З

О.Н. Образцова

Керівник:

Константинова Н.Ю.

Псков 2010

Зміст

Завдання 1. Зміст і порядок використання міжнародних стандартів аудиту та супутніх послуг

Завдання 2. Порівняльна характеристика обов'язкових вимог Міжнародного стандарту аудиту № 240 "Обов'язки аудитора щодо шахрайства при аудиті фінансової звітності" з вимогами правил аудиторської діяльності № 13 "Обов'язки аудитора з розгляду помилок і несумлінних дій в ході аудиту"

Завдання 1. Зміст і порядок використання міжнародних стандартів аудиту та супутніх послуг

Поряд з міжнародними стандартами в кожній країні існують національні стандарти аудиту. Вони можуть бути визначені законом, нормативними актами або уповноваженим органом цієї країни. Їх застосування є обов'язковим під час проведення аудиту фінансової звітності або надання супутніх аудиту послуг. Крім обов'язкових до застосування стандартів уповноважений орган або професійні аудиторські організації країни можуть розробляти і приймати на місцевому рівні положення з національної практики аудиту, рекомендовані до застосування аудиторами при проведенні аудиту.

Національні стандарти аудиту та супутніх послуг, прийняті в багатьох країнах, відрізняються як за формою, так і за змістом, що пов'язано зі специфікою аудиторської практики конкретної країни.

Міжнародні стандарти використовуються в багатьох країнах по-різному. В одних країнах (Австралія, Бразилія, Індія) міжнародні стандарти виступають в якості бази для розробки національних стандартів. В інших країнах, не розробляють власні стандарти аудиту (Кіпр, Малайзія, Нігерія, Шрі-Ланка), вони виступають в якості національних. У країнах з усталеною інститутом аудиту (Канада, Великобританія, Ірландія, США) положення МСА приймаються до відома професійними аудиторськими організаціями. Крім того, міжнародні аудиторські об'єднання і організації застосовують МСА при проведенні аудиту фінансової звітності транснаціональних корпорацій.

У країнах, де існують національні стандарти, саме останні відіграють вирішальну роль. Міжнародні стандарти аудиту не скасовують місцевих положень, що регулюють аудит фінансової або іншої інформації у кожній окремій країні. У тій мірі, в якій місцеві положення відповідають МСА, аудит, проведений відповідно до національних положень, автоматично буде відповідати аудиту, що ведуться відповідно до МСА. У тому випадку, якщо місцеві положення відрізняються або суперечать міжнародним стандартам аудиту, організації - члени МФБ включають у свої національні стандарти аудиту принципи, на яких засновані міжнародні стандарти аудиту, розроблені МФБ.

Країни - члени МФБ, які бажають взяти МСА в якості своїх національних стандартів, направляють відповідну заяву до Ради з міжнародних стандартів аудиту та впевненості. Цей документ визначає юридичну силу прийнятих стандартів та можливості їх застосування в конкретній країні. Рада, у свою чергу, розробляє та затверджує пояснювальне передмова за статусом кожного МСА, прийнятого в якості національного.

Якщо у МСА містяться рекомендації, значно відрізняються від закону або практики країни, то в пояснювальному передмові розкриваються такі відмінності. При необхідності Рада дозволяє країнам - членам МФБ розробляти додаткові стандарти з питань, що мають істотне значення в даній країні, але не освітленим в МСА.

Міжнародні стандарти дозволяють уніфікувати національні стандарти. Професійні аудиторські об'єднання різних країн переглядають свої професійні стандарти з метою наближення їх до міжнародних підходів. Процес гармонізації аудиторських стандартів досить тривалий і може зайняти кілька десятків років, оскільки кожна країна має різний рівень економічного розвитку. Не можна забувати і про менталітет нації, тобто про спосіб мислення, навичках, кваліфікації, культурі, традиціях. Те, що може бути прийнятно для однієї країни, не підходить для іншого. Тим не менш особливості об'єктивного і суб'єктивного характеру стираються. Проте міжнародні стандарти - це не панацея від усіх бід, а лише дієвий інструмент вдосконалення національних стандартів, головна мета яких зводиться до формування професійного судження аудитора.

У Росії розробка аудиторських правил (стандартів) ведеться самостійно з урахуванням положень міжнародних стандартів аудиту.

Робота над сучасним варіантом системи загальноросійських аудиторських стандартів почалася в нашій країні в 1995 р. З самого початку ця система створювалася як національний аналог системи міжнародних аудиторських стандартів.

У Росії сутність аудиторських стандартів визначена в ст.9 Закону "Про аудиторську діяльність в РФ", відповідно до якої правила (стандарти) аудиторської діяльності представляють собою "єдині вимоги до порядку здійснення аудиторської діяльності, оформлення та оцінки якості аудиту та супутніх йому послуг, а також до порядку підготовки аудиторів та оцінки їх кваліфікації ".

Встановлено, що всі стандарти можуть бути розділені на:

федеральні стандарти, обов'язкові для виконання аудиторами та фірмами-клієнтами (за винятком положень стандартів, щодо яких зазначено, що вони мають рекомендаційний характер). Вони затверджуються постановами Уряду РФ;

внутрішні стандарти аудиторських фірм і професійних об'єднань. Вони не можуть суперечити федеральним стандартам, і їх вимоги не можуть бути нижчі за вимоги федеральних стандартів.

Структура федеральних правил (стандартів) аналогічна міжнародним стандартам аудиту і містить розділи:

1) введення. У вступі визначаються мета стандарту, основні терміни, що використовуються в стандарті;

2) параграфи, що розкривають зміст стандарту;

3) додатки, в яких наводяться приклади процедур, таблиці і т.д.

Стандарти аудиту - Федеральні правила (стандарти) аудиторської діяльності та правила (стандарти) аудиторської діяльності, схвалені Комісією з аудиторської діяльності при Президенті Російської Федерації, - визначають правила проведення аудиту в цілому. З урахуванням того, що в їх основі лежать міжнародні стандарти аудиту, дані стандарти дозволяють проводити аудит і відповідно до російських ПБО, і відповідно до МСФЗ.

Міжнародні стандарти фінансової звітності та аудиту є ефективним інструментарієм формування якісної фінансової інформації. Вони засновані на узагальненні світової практики в області обліку, звітності та аудиту, забезпечують простоту сприйняття фінансової інформації та чітку економічну логіку.

МСА та МСФЗ практично не пов'язані один з одним і розглядають різні боки бухгалтерської діяльності.

МСФЗ містять вимоги щодо підготовки фінансової звітності, тобто регламентують процедуру відображення та розкриття у бухгалтерській звітності інформації про активи, заборгованості, прибутку, збитки, оцінці бухгалтерських статей і т.п. МСФЗ уніфікують основоположні вимоги бухгалтерського обліку, такі як: зміст звітності, критерії внесення у звітність різних її елементів, правила оцінки елементів звітності, обсяг наданої в звітності інформації.

МСА містять загальні вимоги, які пред'являються до проведення аудиту та аудиторам. Вони включають: мета аудиту (підтвердження достовірності фінансової звітності); вимоги до аудиторів (незалежність, чесність, об'єктивність, професійна компетентність, конфіденційність, професійна поведінка і виконання стандартів); вимоги щодо планування аудиту, в тому числі з вивчення систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю клієнта; вимоги збору аудиторських доказів та виконання аудиторських процедур; вимоги щодо документування аудиту (підготовка аудиторських файлів або досьє за результатами роботи з даним клієнтом); основні характеристики видів аудиторських вибірок; порядок контролю якості роботи в аудиторських фірмах; основні положення з розподілу відповідальності, якщо, наприклад, з даними клієнтом працюють різні аудиторські фірми або в аудиті використовуються залучені фахівці, які не є аудиторами; вимоги до оформлення і змісту аудиторського висновку.

Так, МСА практично не стосуються питань бухгалтерського обліку, тобто не містять положень з перевірки конкретних ділянок бухгалтерського обліку (наприклад, перевірка основних засобів, дебіторської заборгованості). Ці питання розкриваються іноді в якості практичних прикладів і зазвичай не враховують особливості системи обліку та складання звітності даної країни.

Міжнародні стандарти аудиту як перелік вимог до загального порядку аудиту та його процедур цілком застосовні до тієї системи бухгалтерського обліку та складання звітності, яка в даний час існує в Росії, і багато російських аудиторські фірми з успіхом застосовують їх у своїй роботі, тим більше що за змістом великих суперечностей між МСА і російськими стандартами немає.

МСА ні в якому разі не зможуть заповнити пробіл російських компаній в МСФЗ. Проте російські аудиторські фірми, що мають фахівців з МСФЗ, часто перевіряють за їх допомогою звітність російських підприємств, підготовлену відповідно до МСФЗ, то є добре володіють і тими, і іншими стандартами. Як наслідок, вони можуть консультувати різних клієнтів в області застосування та впровадження МСФЗ в Росії. Саме в даному аспекті проявляється взаємозв'язок МСА та МСФЗ в російських умовах.

Розвиток стандартів бухгалтерського та фінансового обліку впливає на еволюцію стандартів аудиту. Більше того, просування в Україні міжнародних стандартів аудиту залежить від впровадження та застосування в обліковій практиці міжнародних стандартів фінансової звітності. Це виявляється в змісті документів, розроблених з метою гармонізації бухгалтерського обліку та аудиту відповідно до міжнародних стандартів. [4]

Завдання 2. Порівняльна характеристика обов'язкових вимог Міжнародного стандарту аудиту № 240 "Обов'язки аудитора щодо шахрайства при аудиті фінансової звітності" з вимогами правил аудиторської діяльності № 13 "Обов'язки аудитора з розгляду помилок і несумлінних дій в ході аудиту"

Аудит зазвичай розглядається як складовий елемент складного механізму інформаційного обслуговування учасників ринків капіталу, в який крім зовнішніх аудиторів також входять організації та регулюючі органи, які відповідають за забезпечення прозорості та достовірності інформації, представленої у фінансовій звітності і що є суттєвою для ринків капіталу. До інших складових даного механізму відносять керівництво звітуючих організацій-емітентів, комісію з цінних паперів та інші органи, які регулюють діяльність фондових ринків, а також інші галузеві органи нагляду.

Таким чином, міжнародна стандартизація аудиту є елементом вдосконалення всього механізму забезпечення прозорості і достовірності фінансової звітності в інтересах її користувачів.

МСА входять до числа Міжнародних стандартів з контролю якості, аудиту, оглядовим перевірок та інших послуг за завданнями, пов'язаних із забезпеченням впевненості, і супутніх послуг. Єдиний офіційний мову стандартів - англійська, що створює додаткові складності їх застосування для іншомовних аудиторів. Аудитори, які проводять аудит відповідно до МСА, зобов'язані разом з їх вимогами виконувати в повному обсязі вимоги Кодексу етики професійного бухгалтера Міжнародної федерації бухгалтерів.

В даний час у зв'язку з наданням МСА законодавчо закріпленого статусу обов'язкових при аудиті котируваних компаній виникла очевидна необхідність в такому стилі викладу вимог та інших матеріалів стандарту, який зняв би всі можливі різночитання з боку користувачів.

Перейдемо безпосередньо до розгляду обов'язкових вимог в МСА 240 (переглянутому) "Обов'язки аудитора щодо шахрайства при аудиті фінансової звітності" (вступає в дію з 15 грудня 2008 р., далі - новий МСА 240) в порівнянні в вимогами ПСАД N 13 "Обов'язки аудитора з розгляду помилок і несумлінних дій в ході аудиту ".

Шахрайство поряд з помилками розглядається в чинній версії МСА як один з основних джерел спотворень звітності. Як ознаки, що розмежовує спотворення через шахрайство та з-за помилки, розглядається навмисний (у випадку шахрайства) або ненавмисно (у разі помилки) характер виникнення цих спотворень. У ПСАД N 13 замість терміна "шахрайство" використовується термін "недобросовісні дії". У ПСАД N 13 вказується, що "на відміну від помилки недобросовісні дії носять навмисний характер", тобто сенс понять "шахрайство" і "недобросовісні дії" з точки зору природи перекручень у фінансовій звітності однаковий і для МСА, і для ПСАД.

Як відомо, одним з основоположних вимог аудиту є необхідність для аудитора керуватися в ході перевірки професійним скептицизмом, тобто діяти, усвідомлюючи, що йому можуть зустрітися обставини, що тягнуть за собою істотне викривлення фінансової звітності, і джерелом цього спотворення є помилки або шахрайство.

МСА вимагають, щоб аудитор модифікував відповідним чином свій висновок, тобто вніс до нього застереження, в яких пояснюється, наприклад, характер спотворень, що містяться у фінансовій звітності, або відмовився від виконання завдання.

У новому МСА 240 встановлюються відповідальність керівництва організації та осіб, наділених керівними повноваженнями, за запобігання та виявлення шахрайства та відповідальність аудитора за отримання достатньої впевненості в тому, що фінансова звітність в цілому не містить істотних спотворень, що виникли в результаті шахрайства або помилки. Надалі в аудиторський висновок включаються відповідні описи обсягів відповідальності як керівництва, так і аудитора щодо шахрайства.

Якщо аудитор виявив значимий ризик, наприклад ризик істотного спотворення через шахрайство, то відповідно до п.51 МСА 330 "Аудиторські процедури з оціненим ризикам" (в ред. 2004 р) він зобов'язаний виконати процедури перевірки по суті, розроблені спеціально щодо даного ризику. Якщо підхід до аудиту значущого ризику полягає у проведенні тільки перевірки по суті, вона обов'язково повинна включати крім аналітичних процедур виконання детальних тестів.

Власне спеціальні питання, пов'язані з розглядом ризиків шахрайства в ході аудиту фінансової звітності, і становлять предмет нового МСА 240. Проведемо аналіз обов'язкових вимог до аудитора в новому МСА 240 в порівнянні з вимогами, які у ПСАД N 13 (табл.1). Вже основна мета аудитора щодо шахрайства сформульована в МСА і ширше, і конкретніше, ніж у ПСАД N 13.

Таблиця 1. Порівняльний аналіз цілей аудиту

Таким чином, виконуючи вимоги нового МСА 240, аудитор зобов'язаний не тільки виявляти ризики суттєвих викривлень внаслідок шахрайства, але і розробляти аудиторські процедури стосовно виявлених ризиків, застосовувати ці процедури і у разі виявлення шахрайства належним чином на нього реагувати.

Всього в розділі "Вимоги" МСА ​​240 міститься 35 обов'язкових вимог до аудитора. Можна згрупувати їх за основними укрупненими блокам (табл.2) і розглянути, чи існують аналогічні обов'язкові вимоги у ПСАД N 13.

Таблиця 2. Порівняльний обсяг обов'язкових вимог до аудитора

Як видно, частина обов'язкових вимог до аудитора, що містяться в МСА 240, повністю відсутня в ПСАД N 13. Вимоги блоків 3 і 4 нового МСА 240 не будуть розглядатися, оскільки вони пов'язані з реалізацією стосовно до шахрайства вимог МСА 315 і 330, що не мають аналогів серед ПСАД. Однак навіть за тими блокам, які присутні і в ПСАД N 13, і в МСА 240, обсяг обов'язкових вимог в МСА 240 при більш докладному аналізі, як правило, виявляється істотно ширше, ніж обсяг аналогічних вимог у ПСАД N 13. Прикладами таких розширених вимог є блоки 1, 2, 5, 5а і 6.

І ПСАД N 13, і новий МСА 240 припускають, що аудитор повинен виходити з позицій професійного скептицизму і що в ході аудиту необхідно обговорювати схильність фінансової звітності спотворень через шахрайство. Однак у МСА також передбачені додаткові обов'язки аудитора, а саме:

якщо виявлені в ході аудиту обставини змушують аудитора вважати, що документ може бути не справжнім або що умови документа були модифіковані, але не розкриті аудитору, аудитор зобов'язаний розслідувати далі дане питання;

якщо відповіді, одержувані в ході розслідування від керівництва та осіб, наділених керівними повноваженнями, не відповідають один одному, аудитор зобов'язаний розслідувати ці невідповідності.

У новому МСА 240 введені відсутні в ПСАД N 13 обов'язкові вимоги, які аудитор повинен виконати в рамках процедур оцінки ризику суттєвого викривлення, а саме:

направити запити особам, наділеним керівними повноваженнями (тобто представникам власника), з приводу того, чи мають вони будь-яку інформацію про будь-які мали місце або можливих фактах шахрайства стосовно організації або наміри його зробити. Процедури отримання відповідей повинні проходити разом з отриманням відповідей на аналогічні запити, що направляються керівництву;

розглянути, чи свідчить інформація, отримана в результаті інших процедур оцінки ризиків і пов'язаних з ними дій, про наявність одного або більше факторів ризику шахрайства, приклади яких наведено у Додатку 1 до стандарту;

оцінити, чи свідчать незвичайні або несподівані залежності, виявлені в ході проведення аналітичних процедур, включаючи ті, які пов'язані з рахунками виручки, про ризики суттєвих викривлень внаслідок шахрайства;

розглянути, вказує чи інша отримана аудитором інформація на ризик істотних спотворень в результаті шахрайства.

У Міжнародному стандарті введено відсутнє в ПСАД N 13 поняття ризику обходу з боку керівництва організації контрольних процедур, якому приділено особливу увагу, оскільки, як стверджується в стандарті, цей ризик присутній повсюдно і повинен розглядатися аудитором як значимий. Як зазначено в п.31 нового МСА 240, керівництво знаходиться в унікальному положенні, що дозволяє здійснювати шахрайські дії в силу наявної у нього можливості маніпулювати обліковими записами і готувати шахрайську фінансову звітність шляхом обходу контрольних процедур, які за інших обставин діяли б ефективно. У силу непередбачуваності того, яким буде цей обхід, він є ризиком суттєвого викривлення внаслідок шахрайства і, таким чином, значущим ризиком.

Відповідно до вимог нового МСА 240 аудитор в ході оцінки отриманих аудиторських доказів зобов'язаний виконати наступні процедури, передбачені п. п.32 - 37 стандарту: провести тестування належного характеру занесення даних, відображених у Головній книзі, та інших коригувань, зроблених в ході складання звітності; провести оглядову перевірку бухгалтерських даних і оцінити, чи мають місце обставини, що викликають відхилення, які представляють собою ризик суттєвого викривлення в результаті шахрайства; для операцій, які не відповідали звичайному ходу справ організації або здалися незвичайними на тлі отриманого аудитором розуміння діяльності організації, її середовища та іншої інформації, зібраної в ході аудиту, аудитор зобов'язаний оцінити, чи відповідає ділова мета (чи її відсутність) для даних операцій припущенням, що вони потрібні для створення шахрайської фінансової звітності або приховування розкрадання активів; оцінити, чи існують спеціальні додаткові ризики, пов'язані з обходом керівництвом контрольних процедур, які не були охоплені іншими проведеними процедурами; оцінити, чи вказують аналітичні процедури, виконані в ході формування загального висновку про те, чи збігається фінансова звітність з розумінням аудитором організації та її середовища, на наявність не виявленого раніше ризику суттєвого викривлення чинності шахрайства; для виявлених помилок незалежно від їх суттєвості оцінити, чи не свідчать вони про факт шахрайства; якщо виявлене спотворення, на думку аудитора, є наслідком шахрайства за участю керівництва, переоцінити оцінки ризику суттєвого викривлення в результаті шахрайства та його вплив на характер, обсяг і час проведення аудиторських процедур у відповідь на оцінені ризики.

У новому МСА 240 в порівнянні з ПСАД N 13 змінено характер заяв керівництва, які необхідно отримати аудитору під час перевірки (табл. 3).

Таблиця 3. Порівняльний характер вимог до заяв керівництва

Як видно з цієї таблиці, вимоги до інформації, яка повинна міститися в заявах керівництва, істотно конкретизовано і спрямовані на повне інформування аудитора щодо всіх пов'язаних з шахрайством ризиків організації та конкретних фактів, про які відомо керівництву.

У новому Міжнародному стандарті встановлено обов'язок аудитора повідомляти інформацію наступного кола осіб: керівництву, особам, наділеним керівними повноваженнями, і зовнішньої по відношенню до організації стороні. Вимоги про інформування в загальному відповідають аналогічним вимогам ПСАД N 13.

Обов'язкові вимоги про інформування представників власника, що містяться в МСА 240, припускають, що якщо аудитор виявив чи підозрює шахрайство за участю керівництва, персоналу, що грає важливу роль в системі внутрішнього контролю, або ж інших осіб, які можуть зробити істотний вплив на фінансову звітність, то він зобов'язаний своєчасно повідомити про ці обставини особам, наділеним керівними повноваженнями.

Якщо аудитор підозрює шахрайство за участю керівництва, він також повинен повідомити про ці обставини вказаним особам та обговорити з ними характер, строки й обсяг аудиторських процедур, необхідних для завершення завдання.

Окремо підкреслюється (п.42), що аудитор зобов'язаний повідомити таким особам і про будь-яких інших обставин, пов'язаних з шахрайством, які, на його думку, входять в їх компетенцію.

Таким чином, обсяг обов'язкових вимог до аудитора в рамках МСА 240 істотно розширений у порівнянні з вимогами ПСАД N 13, що не може не призвести до збільшення трудовитрат в ході аудиту на виконання обов'язкових процедур стандарту. Також хотілося б привернути увагу до блоку 8 "Документування" табл.2, оскільки виконання містяться в ньому вимог безпосередньо пов'язане з обсягом трудовитрат аудитора на документування в ході оформлення результатів перевірки. У новому МСА 240 встановлено, що аудитор в обов'язковому порядку повинен документувати:

суттєві рішення, до яких прийшли в ході обговорення в групі аудиторів, щодо схильності фінансової звітності перекручувань у результаті шахрайства (п.45);

виявлені і оцінені ризики викривлення фінансової звітності в результаті шахрайства на рівні фінансової звітності в цілому і на рівні передумов (п.45);

загальне реагування на оцінені ризики викривлення фінансової звітності в результаті шахрайства на рівні фінансової звітності, а також характер, терміни і обсяги аудиторських процедур і опис їх зв'язку з ризиком викривлення фінансової звітності в результаті шахрайства на рівні передумов (п.46);

результати аудиторських процедур, включаючи ті, які розроблені для реагування на ризик обходу контрольних процедур керівництвом (п.46);

повідомлення про шахрайство, зроблені керівництву, особам, наділеним керівними повноваженнями, і іншим особам (п.47).

Якщо аудитор дійшов висновку, що припущення про наявність ризику суттєвого викривлення внаслідок шахрайства стосовно виручки застосовується до умов завдання, то він повинен документувати підстави цього висновку (п.48).

Підводячи підсумок, потрібно зазначити, що обов'язкові вимоги до аудитора при проведенні аудиту за МСА значно розширені. Все це необхідно враховувати у своїй практиці аудиторам, які проводять аудит у відповідності не тільки з ПСАД, але і з МСА. [3]

Список використаної літератури

1. Федеральний закон від 30 грудня 2008 р. N 307-ФЗ "Про аудиторську діяльність"

2. Постанова Уряду РФ від 23.09.2002 N 696 "Про затвердження федеральних правил (стандартів) аудиторської діяльності"

3. Є.Л. Сквирська. Програма CLARITY: Обов'язки аудитора відповідно до вимог МСА / / "Фінансові та бухгалтерські консультації" - 2007 - № 6

4. С.М. Бичкова. Зв'язок міжнародних стандартів аудиту з національними нормативними документами, які регулюють аудиторську діяльність / / "МСФЗ та МСА в кредитній організації" - 2008 - № 4

5. Програма Консультант Плюс