Бухгалтерський облік валютних операцій в організаціях різних форм власності
Зміст
1. Правові основи валютних операцій
2. Особливості бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті
3. Порядок відкриття валютних рахунків у банку
4. Облік в бухгалтерії операцій на валютних рахунках
5. Облік купівлі іноземної валюти
6. Облік продажу іноземної валюти
7. Облік курсової різниці
1. Правові основи валютних операцій
При обліку валютних, експортних, імпортних операцій бухгалтер керується нормативними документами, які можна в основному розділити на дві групи. До першої групи належать ті з них, які складають законодавчі та нормативні акти в області валютного регулювання, зовнішньоекономічної діяльності та валютного контролю на території Росії. Другу групу документів становлять ті, які регламентують методологію бухгалтерського обліку валютних операцій та зовнішньоекономічної діяльності.
Основою валютного законодавства у РФ є Федеральний закон від 10 грудня 2003 року № 173-ФЗ "Про валютне регулювання та валютний контроль". Всі законодавчі та нормативні документи визначають норми і правила здійснення операцій в іноземній валюті між резидентами і нерезидентами, встановлюють методи контролю і міри відповідальності за порушення валютного законодавства у зовнішньоекономічній діяльності.
У Законі дано поняття про суб'єктів валютних відносин, якими є "резидент" і "нерезидент".
Резидентами є:
а) фізичні особи, які є громадянами Російської Федерації, за винятком громадян Російської Федерації, визнаних постійно проживають в іноземній державі відповідно до законодавства цієї держави;
б) постійно проживають в Російській Федерації на підставі виду на проживання, передбаченого законодавством Російської Федерації, іноземні громадяни та особи без громадянства;
в) юридичні особи, створені відповідно до законодавства Російської Федерації;
г) що знаходяться за межами території Російської Федерації філії, представництва та інші підрозділи резидентів, зазначених у підпункті "в";
д) дипломатичні представництва, консульські установи Російської Федерації та інші офіційні представництва Російської Федерації, що знаходяться за межами території Російської. Федерації, а також постійні представництва Російської Федерації при міждержавних чи міжурядових організаціях;
е) Російська Федерація, суб'єкти Російської Федерації, муніципальні освіти, які виступають у відносинах, які регулюються цим Законом та прийнятими відповідно до нього іншими федеральними законами та іншими нормативними правовими актами.
До нерезидентів відносяться:
а) фізичні особи, які не є резидентами відповідно до підпунктів "а" і "б" (див. "резиденти");
б) юридичні особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав та мають місцезнаходження за межами території Російської Федерації;
в) організації, які не є юридичними особами, створені відповідно до законодавства іноземних
держав та мають місцезнаходження за межами території Російської Федерації;
г) акредитовані в Російській Федерації дипломатичні представництва, консульські установи іноземних держав і постійні представництва зазначених держав при міждержавних чи міжурядових організаціях;
д) міждержавні та міжурядові організації, їх філії та постійні представництва в Російській Федерації;
е) знаходяться на території Російської Федерації філії, постійні представництва та інші відокремлені або самостійні структурні підрозділи нерезидентів, зазначених у підпунктах "б" і "в";
ж) інші особи, не зазначені в пункті про резидентів.
Дано також важливе поняття про валютні операції, а саме:
а) придбання резидентом у резидента та відчуження резидентом на користь резидента валютних цінностей на законних підставах, а також використання валютних цінностей як засобу платежу;
б) придбання резидентом у нерезидента або нерезидентом у резидента та відчуження резидентом на користь нерезидента або нерезидентом на користь резидента валютних цінностей, валюти Російської Федерації і внутрішніх цінних паперів на законних підставах, а також використання валютних цінностей, валюти Російської Федерації і внутрішніх цінних паперів як засобу платежу;
в) придбання нерезидентом у нерезидента та відчуження нерезидентом на користь нерезидента валютних цінностей, валюти Російської Федерації і внутрішніх цінних паперів на законних підставах, а також використання валютних цінностей, валюти Російської Федерації і внутрішніх цінних паперів як засобу платежу;
г) ввезення на митну територію України та вивезення з митної території Російської Федерації валютних цінностей, валюти Російської Федерації і внутрішніх цінних паперів;
д) перерахування іноземної валюти, валюти Російської Федерації, внутрішніх і зовнішніх цінних паперів з рахунку, відкритого за межами території Російської Федерації, на рахунок тієї ж особи, відкритий на території Російської Федерації, і з рахунку, відкритого на території Російської Федерації, на рахунок того ж особи, відкритий за межами території Російської Федерації;
е) переклад нерезидентом валюти Російської Федерації, внутрішніх і зовнішніх цінних паперів з рахунку (з розділу рахунку), відкритого на території Російської Федерації, на рахунок (розділ рахунку) того ж особи, відкритий на території Російської Федерації.
2. Особливості бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті
У зв'язку з тим, що бухгалтерський облік ведеться в єдиному грошовому вимірнику - національній валюті країни, виникає необхідність в перерахунку конкретних сум іноземної валюти в рублі при відображенні в обліку операції в іноземній валюті. Цим і пояснюються особливості бухгалтерського обліку валютних операцій, які полягають в порядку перерахунку іноземної валюти в рублі: коли, за яким курсом здійснити перерахунок, на яку дату, з якою періодичністю і як чинити з виникаючими при цьому курсовими різницями.
Тому загального нормативного регулювання бухгалтерського обліку для таких операцій недостатньо, потрібна додаткова регламентація з урахуванням їх специфіки.
Основним нормативним документом, який регламентує особливості обліку операцій в іноземній валюті, є Положення з бухгалтерського обліку "Облік активів і зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті" (ПБУ 3 / 2006). Положення є елементом системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку РФ і застосовується з урахуванням інших нормативів з бухгалтерського обліку. Відповідно до зазначеного Положення виражена в іноземній валюті вартість активів і зобов'язань при відображенні на рахунках бухгалтерського обліку підлягає перерахунку в рублі за курсом Центрального банку РФ для цієї іноземної валюти по відношенню до рубля на дату здійснення операції.
Датою здійснення операції, згідно з Положенням, вважається та дата, коли у організації відповідно до законодавства Російської Федерації чи договором виникає право прийняти до бухгалтерського обліку активи або зобов'язання, що є результатом цієї операції.
Для правильного обліку дуже важливо визначити дату здійснення окремих операцій в іноземній валюті. Згідно ПБУ 3 / 2006 дати здійснення окремих операцій для цілей бухгалтерського обліку наведені у табл.1.
Таблиця 1. Перелік дат здійснення окремих операцій в іноземній валюті
Операція в іноземній валюті | Датою здійснення операції в іноземній валюті є |
Операції по банківських рахунках (банківським вкладам) в іноземній валюті | Дата надходження грошових коштів на банківський рахунок (банківський вклад) організації в іноземній валюті або їх списання з банківського рахунку (банківського вкладу) організації в іноземній валюті |
Касові операції з іноземною валютою | Дата надходження іноземної валюти, грошових документів до каси організації або видачі їх з каси організації |
Доходи організації в іноземній валюті | Дата визнання доходів організації в іноземній валюті |
Витрати організації в іноземній валюті в тому числі: | Дата визнання витрат організації в іноземній валюті |
- Імпорт матеріально-виробничих запасів | дата визнання витрат з придбання матеріально-виробничих запасів |
- Імпорт послуги | дата визнання витрат за послугою |
- Витрати, пов'язані зі службовими відрядженнями і службовими поїздками за межі території Російської Федерації | дата затвердження авансового звіту |
Вкладення організації в іноземній валюті у необоротні активи (основні засоби, нематеріальні активи та інше) | Дата визнання витрат, що формують вартість необоротних активів |
Таким чином, по кожній операції в іноземній валюті вартість майна і зобов'язань перераховується в рублі за курсом Центрального банку РФ на дату здійснення операції.
Крім того, проводиться також перерахунок на рублі грошових коштів в іноземній валюті в касі та на рахунках у банках та інших кредитних установах у міру зміни курсів іноземних валют, які котируються Банком Росії.
У всіх організаціях щомісячно проводиться перерахунок всіх активів і пасивів на дату складання звітності за курсом Банку Росії, останньому за часом котирування у звітному періоді. Записи в регістрах бухгалтерського обліку за рахунками обліку цих активів і пасивів проводяться одночасно у гривнях та іноземній валюті.
Між рублевої оцінкою активів і зобов'язань в іноземній валюті на дату складання звітності за поточний звітний період та за попередній звітний період також може виникнути різниця.
І, нарешті, можлива різниця між рубльової оцінкою зобов'язань підприємства (тобто дебіторською та кредиторською заборгованістю) на дату прийняття їх до обліку в звітному періоді і дату розрахунку в цьому ж періоді, а також між рубльової оцінкою на дату складання звітності за той звітний період, в якому ці зобов'язання були перераховані в рублі останній раз, і датою розрахунку в наступному звітному періоді. Ці різниці називаються курсовими різницями. Положення встановлює новий порядок обліку курсових різниць.
Всі курсові різниці, крім тих, які виникають у зв'язку з формуванням статутного капіталу, підлягають зарахуванню на рахунок 91 "Інші доходи і витрати" в кореспонденції відповідних рахунків у міру прийняття їх до бухгалтерського обліку.
Встановлені Положенням правила відображення у звітності активів і зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті, поширюються також і на майно і зобов'язання, що використовуються підприємством для ведення господарської діяльності за межами Російської федерації.
Для відокремленого ведення бухгалтерського обліку валютних операцій використовуються субрахунки до відповідних рахунках Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій.
Для обліку зовнішньоекономічної діяльності до синтетичними рахунками можна відкривати субрахунки першого, другого, третього, четвертого порядку: першого порядку - з тризначними кодами; другого - чотиризначними кодами і т.д.
Відокремлений облік операцій з зовнішньоекономічної діяльності дає можливість організувати чіткий контроль за виконанням контрактів, за своєчасністю розрахунків з іноземними фірмами по експортних і імпортних операціях, за збереженням імпортних (експортних) товарів, а також дозволяє зробити аналіз за різними показниками та визначити ефективність зовнішньоторговельних угод.
Встановлена відповідно до чинного законодавства система валютного контролю над обгрунтованістю платежів в іноземній валюті за імпортовані товари вимагає ведення обліку поставок імпортних товарів за товарними партіям.
Така вимога щодо обліку імпортних поставок логічно випливає з методики формування зовнішньоторговельної собівартістю імпортного товару.
Бухгалтерський облік операцій в іноземній валюті підпорядковується не тільки господарського і фінансового законодавства. Оскільки ця область фінансово-господарської діяльності пов'язана з розрахунками в іноземній валюті між вітчизняними підприємствами та іноземними фірмами, вона регулюється валютним законодавством, яке встановлює правила здійснення операцій в іноземній валюті, форми і методи контролю за зовнішньоекономічною Діяльністю, а також міри відповідальності за порушення валютного законодавства .
3. Порядок відкриття валютних рахунків у банку
За чинним законодавством на території Росії можуть бути відкриті валютні рахунки як резидентам, так і нерезидентам в будь-якому банку, що має право на проведення операцій з іноземною валютою. При цьому кількість відкритих валютних рахунків юридичними особами в даний час не обмежується.
Для відкриття валютного рахунку підприємство подає до банку:
заяву на відкриття валютного рахунку (на бланку Банку);
копії засновницьких документів, завірені нотаріально;
копії документів про реєстрацію, засвідчені нотаріально;
довідку про взяття підприємства на облік у податковій інспекції за місцем реєстрації та в Пенсійний фонд;
банківську картку зі зразками підписів і відбитка печатки, засвідчену нотаріально та інші документи.
Спільні підприємства та іноземні фірми додатково подають свідоцтво про внесення до реєстру підприємств з іноземними інвестиціями, що видається Державним комітетом з іноземних інвестицій.
Між банком і підприємством укладається договір про розрахунково-касовому обслуговуванні, в якому фіксується перелік послуг банку, тарифи комісійних винагород за послуги, умови розміщення коштів, права та обов'язки сторін та інших
Згідно з контрактом переказ валюти іноземному партнеру за товари, роботи, послуги здійснюється за заявою на переказ, до якого додаються копії контракту та рахунки постачальника.
Підприємство також може одержувати іноземну валюту готівкою в касу на відрядні витрати.
4. Облік в бухгалтерії операцій на валютних рахунках
Для обліку операцій на валютних рахунках організацій передбачено рахунок 52 "Валютні рахунки" - активний грошовий. Записи операцій на валютних рахунках ведуться у валюті платежу (доларах США і т.п.) і його рублевому еквіваленті за курсом Банку Росії, що діє на дату надходження (списання) коштів на валютні рахунки (з валютних рахунків).
Для відображення в бухгалтерському обліку виручки від реалізації та інших валютних операцій до рахунку 52 "Валютні рахунки" відкриваються субрахунки за кожним видом валют.
На дебеті рахунку 52 "Валютні рахунки" фіксуються надходження валютних платежів з кредиту рахунків 50 "Каса", 90 "Продажі", 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" і ін залежно від виду надходження, а за кредитом - списання валютних коштів у дебет рахунків 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", 50 "Каса" та ін залежно від виду платежу.
Виписки банку за кожним валютному рахунку відображають всі операції в іноземній валюті, а бухгалтерія повинна переводити суми платежів шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом Банку Росії, що діє на дату виписки розрахунково-грошових документів. Всі виписки банку обробляються і розносяться в інвалютних рублях в регістрах бухгалтерського обліку (у рублях і іноземній валюті).
Виписки банку за кожним валютному рахунку обробляються наступним чином:
Підбираються документи, що підтверджують факт операцій.
Звіряється достовірність сум у виписці банку з доданими документами.
Перевіряється правильність визначення залишку коштів на валютному рахунку після кожної операції.
Перераховується кожна операція в іноземній валюті в рублі за курсом Банку Росії.
Проставляється кореспондуючий рахунок проти кожної суми.
Щоквартально уповноважені банки нараховують і виплачують підприємству відсотки за поточними валютними рахунками, які в бухгалтерії відображаються в рахунках:
Дт 52-2 "Поточний валютний рахунок",
Кт 91 "Інші доходи і витрати"
За транзитним валютних рахунках відсотки не нараховуються.
Аналітичний облік по рахунку 52 "Валютні рахунки" ведеться по кожному рахунку, відкритому в банку, і в розрізі субрахунків. Для цих цілей можна використовувати картки аналітичного обліку в рублях і іноземній валюті з одночасною переоцінкою залишку коштів (табл.2).
Таблиця 2. Картка аналітичного обліку валютного рахунку в гривнях та іноземній валюті з одночасною переоцінкою залишку коштів на рахунку б / д 52-2 "Поточний валютний рахунок"
Дата | Курс | Дт 52-2 з Кт рахунків | Кт 52-2 в Дт рахунків | Сальдо | |||||||||
62-1 | 91 | Разом | 60-2 | 91 | Разом | ||||||||
Ам. Долл. | Руб. | Курсова різниця | Ам. Долл. | Руб. | Ам. Долл. | Руб. | Курсова різниця | Ам. Долл. | Руб. | Ам. Долл. | Руб. | ||
Аналогічні картки доцільно вести за іншими субрахунками до рахунку 52 "Валютні рахунки". При журнально-ордерній формі обліку для обліку операцій на рахунку 52 "Валютні рахунки" використовують журнал-ордер № 2 / 1 (табл. 3), в споживчій кооперації - № 2/1-ПК і відомість до нього № 2/1-ПК наступного зразка (табл.4).
Таблиця 3. Журнал-ордер № 2/1-ПК по кредиту рахунку № 52-2 "Поточний валютний рахунок" в дебет рахунків
Рядок | Дата виписки банку | 50 | 60 | і т.д. | Разом | |||
1 | ||||||||
Разом |
Таблиця 4. Відомість № 2/1-ПК за дебетом рахунка № 52-2 "Поточний валютний рахунок" в кредит рахунків
Сальдо на початок месяца__________руб. |