Аудиторський ризик 2

• системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи неефективні;
• оцінка ефективності систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи недоцільна.
Попередня оцінка ризику коштів контролю щодо передумови підготовки фінансової (бухгалтерської) звітності повинна бути високою, за винятком випадків, коли аудитор:
• може вказати співвідносні з даною передумовою конкретні засоби внутрішнього контролю, які з певною ймовірністю будуть запобігати або виявляти і виправляти суттєві перекручення;
• планує проводити тести засобів контролю для підтвердження оцінки.
У робочих документах аудитору необхідно викласти наступне:
- Своє розуміння систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи;
- Оцінку ризику засобів контролю.
У випадку якщо оцінка ризику коштів контролю нижче високою, обгрунтування даного висновку також має бути відображено в робочих документах.
Якщо аудитор приходить до висновку про те, що процедури, що виконуються з метою розуміння систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, також надають аудиторські докази в частині забезпечення дотримання деякої передумови підготовки фінансової (бухгалтерської) звітності, то він може використовувати такі аудиторські докази (за умови їх достатності) для підтвердження оцінки ризику коштів контролю «нижче високою».
Аудитору необхідно отримати аудиторський доказ за допомогою проведення тестів засобів контролю для підтвердження будь-якої оцінки ризику засобів контролю, яка є нижчою за високою. Чим нижче оцінка ризику коштів контролю, тим більше підтверджень необхідно отримати аудитору щодо належної структури та ефективного функціонування систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю.
Грунтуючись на результатах тестів засобів контролю, аудитор повинен визначити, чи були розроблені або застосовувалися засоби внутрішнього контролю так, як передбачалося при попередній оцінці ризику засобів контролю. У результаті оцінки відхилень аудитор може зробити висновок про те, що первісна оцінка рівня ризику коштів контролю потребує перегляду. У таких випадках аудитору слід змінити характер, тимчасові рамки і обсяг запланованих процедур перевірки по суті.
При визначенні належного аудиторського докази для підтвердження висновків щодо ризику засобів контролю аудитор може приймати до уваги аудиторський доказ, отриманий в ході попередніх аудиторських перевірок. У разі проведення аудиторських перевірок протягом декількох років аудитор буде обізнаний про системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, так як буде мати відомостями, отриманими в ході попередньої роботи. Проте йому необхідно оновлювати отримані знання і розглянути необхідність отримання додаткових аудиторських доказів щодо будь-яких змін у системі контролю. Перш ніж покладатися на процедури, застосовані в ході попередніх аудиторських перевірок, аудитору необхідно отримати аудиторські докази, що підкріплюють довіру до даних процедур. Аудитору необхідно отримати аудиторські докази стосовно характеру, тимчасових рамок та обсягу будь-яких змін в системах бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи, що відбулися з моменту виконання цих процедур, і оцінити їх вплив з точки зору можливості, як і раніше покладатися на такі процедури. Чим більше часу проходить з моменту виконання таких процедур, тим меншою буде впевненість у них.
Аудитору необхідно проаналізувати, чи застосовувалися засоби внутрішнього контролю протягом всього періоду, що перевіряється. Якщо в різний час протягом періоду, що перевіряється застосовувалися засоби контролю, значним чином відрізнялися один від одного, то аудитору слід розглянути кожне з них окремо. Припинення застосування засобів контролю у певний момент періоду, що перевіряється вимагає окремого аналізу характеру, тимчасових рамок і обсягу аудиторських процедур, необхідних щодо операцій та інших подій цього періоду.
Аудитор може прийняти рішення про проведення деяких тестів засобів контролю під час проміжного відвідування аудируемого особи до закінчення звітного періоду. Однак аудитор не може покладатися на результати таких тестів, не враховуючи необхідність отримати додаткові докази стосовно решти звітного періоду, по якій не були проведені тести засобів контролю. У даному випадку до уваги беруться такі чинники:
• результати проміжних тестів;
• тривалість залишився періоду;
• наявність яких-небудь змін в системах бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю протягом залишився періоду;
• характер і величина операцій та інших подій, а також відповідних залишків на рахунках бухгалтерського обліку;
• контрольне середовище, особливо засоби контролю, які застосовуються співробітниками аудируемого особи в порядку поточного контролю;
• процедури перевірки по суті, які аудитор планує провести.
Перед закінченням аудиторської перевірки, грунтуючись на результатах процедур перевірки по суті і інших отриманих аудиторських доказах, аудитор повинен проаналізувати, чи була підтверджена оцінка ризику коштів контролю.
Взаємодоповнююча категорія до категорії ризику коштів контролю - надійність засобів контролю. Ризик засобів контролю може вимірюватися у відсотках, а показник надійності отримують, віднімаючи значення ризику з 100%, якщо ризик вимірюється у частках одиниці, то віднімають значення ризику з одиниці. Однак ризик засобів контролю не може бути рівним нулю (як і невід'ємний ризик). В іншому випадку у аудитора не було б необхідності проводити процедури тестування засобів контролю, які займають значну частину часу перевірки.
Система внутрішнього контролю може бути в принципі надійна, проте внаслідок певних причин в окремі періоди може давати збої. До таких причин належать:
• короткочасна заміна постійного працівника бухгалтерії через його хвороби або відпустки менш досвідченим тимчасовим працівником;
• особливості роботи бухгалтерії економічного суб'єкта: появи одиничних і випадкових помилок. Чим більшою мірою при формуванні думки про достовірність бухгалтерської звітності аудитор довіряє засобам контролю економічного суб'єкта, тим більш ретельно він повинен їх тестувати з метою підтвердження надійності та ефективності.
Переважна більшість чинників, що впливають на ризик засобів контролю, залежить від керівництва і головного бухгалтера економічного суб'єкта, так як саме ці особи в першу чергу несуть відповідальність за організацію та ефективне функціонування систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю. Для зменшення ризику коштів контролю звичайно треба внести зміни в систему бухгалтерського обліку, реорганізувати документообіг, провести кадрові та структурні зміни. Аудитор може впливати на ризик даного типу лише опосередковано і переважно в довгостроковій перспективі. У ході перевірки він описує і фіксує всі елементи зазначених систем, відзначає виявлені недоліки та неефективні елементи, оцінює ступінь ризику. На підставі зроблених досліджень та аналізу їх результатів аудитор може розробити та довести до виконавчого органу економічного суб'єкта відповідні рекомендації, якщо це передбачено умовами договору. Така робота може бути виконана аудиторами і як надання послуги, супутньої аудиту, за окремим договором. Між невід'ємним ризиком і ризиком засобів контролю існує тісний взаємозв'язок. Для того щоб уникнути ситуацій, пов'язаних з невід'ємним ризиком, керівництво аудируемого особи, як правило, розробляє системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, спрямовані на запобігання або виявлення та виправлення викривлень, тому в більшості випадків невід'ємний ризик і ризик засобів контролю важко розділити Якщо аудитор намагається оцінити невід'ємний ризик і ризик засобів контролю окремо, то виникає ймовірність неналежної оцінки ризику. У цьому випадку аудиторський ризик можна більш надійно визначити шляхом комбінованої оцінки.
5. Ризик невиявлення
Ризик невиявлення означає ризик того, що аудиторські процедури по суті не дозволяють виявити спотворення в сальдо рахунків або групах операцій, що може бути істотним по окремо або в сукупності з перекрученнями інших сальдо рахунків або групи операцій.
Ризик невиявлення є показником ефективності і якості роботи аудитора і залежить від порядку проведення конкретної перевірки, а також від кваліфікації аудиторів і ступеня їх попереднього знайомства з діяльністю економічного суб'єкта.
Аудитор зобов'язаний на основі оцінки внутрішньогосподарського ризику і ризику невідповідності контролю визначити допустимий у своїй роботі ризик невиявлення і з урахуванням мінімізації ризику невиявлення спланувати відповідні аудиторські процедури.
Рівень ризику невиявлення безпосередньо пов'язаний з аудиторськими процедурами перевірки по суті. Оцінка ризику коштів контролю разом з оцінкою невід'ємного ризику впливає на характер, тимчасові рамки і обсяг аудиторських процедур перевірки по суті, які проводяться з метою зниження ризику невиявлення і, отже, зменшення аудиторського ризику до прийнятного рівня. Але навіть якщо аудитору доведеться перевірити всі сальдо рахунків або однотипні операції даної групи, певний ризик невиявлення завжди буде присутній, зокрема тому, що переважна частина аудиторських доказів лише надає аргументи на підтримку деякого виведення, а не має вичерпного характеру.
Аудитор повинен враховувати оцінені рівні невід'ємного ризику і ризику невідповідності контролю при визначенні характеру, тимчасових рамок і обсягу процедур перевірки по суті, необхідних для зниження аудиторського ризику до прийнятного рівня. У зв'язку з цим аудитор розглядає:
• характер процедур перевірки по суті, наприклад проведення тестів, орієнтованих на представників незалежних сторін за межами суб'єкта, а не на співробітників або документацію всередині нього, або проведення на додаток до аналітичних процедур детальних тестів, спрямованих на вирішення якої-небудь конкретної мети аудиту;
• тимчасові рамки виконання процедур перевірки по суті, наприклад проведення даних процедур у кінці звітного періоду, а не в більш ранній термін;
• обсяг процедур перевірки по суті, наприклад використання більшого обсягу вибірки.
Існує зворотний взаємозв'язок між ризиком невиявлення, з одного боку, і сукупним рівнем невід'ємного ризику і ризику засобів контролю, з іншого боку. Наприклад, якщо невід'ємний ризик і ризик засобів контролю високі, то необхідно, щоб прийнятний ризик невиявлення був низьким, що дозволить знизити аудиторський ризик до прийнятного рівня. Якщо ж, навпаки, невід'ємний ризик і ризик засобів контролю перебувають на низькому рівні, аудитор може прийняти більш високий ризик невиявлення і все одно знизити аудиторський ризик до прийнятного рівня.
Незважаючи на те що тести засобів контролю та процедури перевірки по суті різняться за своїми цілями, результати одних процедур можуть сприяти досягненню цілей інших. Спотворення, виявлені в ході процедур перевірки по суті, можуть спонукати аудитора змінити попередню оцінку ризику засобів контролю.
Оцінені рівні невід'ємного ризику і ризику засобів контролю не можуть бути настільки низькими, щоб у аудитора не виникло необхідності в проведенні яких би то не було процедур перевірки по суті. Незалежно від оцінених рівнів невід'ємного ризику і ризику засобів контролю аудитору слід провести деякі процедури перевірки по суті щодо істотних сальдо рахунків і групи операцій.
Аудиторська оцінка компонентів аудиторського ризику може змінюватися в процесі аудиту; наприклад, в ході процедур перевірки по суті аудитор може отримати інформацію, значно відрізняється від тієї, на основі якої він зробив початкову оцінку невід'ємного ризику і ризику засобів контролю. У таких випадках аудитору необхідно внести зміни в заплановані процедури перевірки по суті, грунтуючись на переглянутих оцінках невід'ємного ризику і ризику засобів контролю.
Чим вище оцінка невід'ємного ризику і ризику засобів контролю, тим більше аудиторських доказів аудитору необхідно отримати в ході процедур перевірки по суті. Якщо невід'ємний ризик і ризик засобів контролю оцінюються як високі, то аудитору необхідно визначити, чи зможуть процедури перевірки по суті надати достатні належні аудиторські докази, щоб знизити ризик невиявлення і, отже, аудиторський ризик до прийнятного рівня. У тому випадку, коли аудитор встановлює, що ризик невиявлення у відношенні передумови підготовки бухгалтерської звітності стосовно істотного сальдо рахунку або групі однотипних операцій не може бути знижений до прийнятного рівня, йому слід висловити думку з застереженням або відмовитися від висловлення думки.
У випадку якщо аудитор хоче знизити ризик невиявлення, він повинен модифіковані застосовувані аудиторські процедури, передбачивши збільшення їх кількості і (або) зміну їх суті; збільшити витрати часу на перевірку; підвищити обсяги аудиторських вибірок.
Якщо аудитор дійде висновку, що він не в змозі знизити ризик невиявлення до прийнятного рівня щодо мають істотний характер статей балансу або однотипної групи господарських операцій, він може використати це як підставу для підготовки аудиторського висновку за підсумками перевірки, відмінного від безумовно-позитивного.
6. Оцінка аудиторського ризику
При плануванні аудиту аудитор зобов'язаний врахувати чинники, які можуть викликати суттєві викривлення бухгалтерської звітності. На основі того, яке значення рівня суттєвості приймає аудитор для перевірки і які особливості залишків і оборотів по рахунках бухгалтерського обліку, він зобов'язаний вирішити, які статті обліку слід вивчати особливо уважно і в яких випадках треба використовувати аудиторську вибірку і (або) аналітичні процедури з тим , щоб знизити загальний аудиторський ризик до прийнятного рівня.
Аудитор зобов'язаний брати до уваги, що між рівнем суттєвості і ступенем аудиторського ризику є зворотна залежність.
Значення невід'ємного ризику залишаються постійними і можуть змінитися лише у разі виявлення в ході перевірки об'єктивно існуючих фактів, не врахованих у ході підготовки спільного плану перевірки.
Існують два основні методи оцінки аудиторського ризику:
1) оцінний (інтуїтивний);
2) кількісний.
Оціночний (інтуїтивний) метод, найбільш широко застосовується російськими аудиторськими фірмами, полягає в тому, що аудитори, виходячи з власного досвіду і клієнта, визначають аудиторський ризик на підставі звітності в цілому або окремих груп операцій як високий, ймовірний і малоймовірний і використовують цю оцінку у плануванні аудиту.
Кількісний метод передбачає кількісний розрахунок численних моделей аудиторського ризику. Розглянемо одну з них (більше просту):
Ар = Нр * Кр * Пр;
де Ар - аудиторський ризик;
Н _р - невід'ємний ризик;
Кр - контрольний ризик (ризик засобів контролю);
П _р - ризик невиявлення (процедурний ризик).
Ця модель є основою планування аудиту, оскільки дозволяє зрозуміти взаємозв'язок окремих складових аудиторського ризику й оцінити обсяг тестування.
Попередньо встановлена ​​величина аудиторського ризику відображає схильність аудитора до ризику, його уявлення про ту економічному середовищі, в якій він діє. Якщо, наприклад, ймовірність того, що клієнт зможе порушити судовий позов проти аудитора або вжити інших дій, які суттєво можуть позначитися на його репутації, досить мала, то попередньо встановлена ​​величина аудиторського ризику може бути великою.
Для судження про прийнятний рівень аудиторського ризику аналізують ліквідність підприємства, зміна рівня прибутків і збитків за попередні роки, використовувані методи фінансування (якщо підприємство у великій мірі використовує зовнішні джерела фінансування і структура заборгованості не відповідає структурі активів, то ймовірність фінансових труднощів вище), природу операцій клієнта (підприємство може займатися дуже ризикованими видами діяльності), компетентність менеджменту.
Крім того, величина аудиторського ризику залежить від:
мірі, в якій користувачі покладаються на фінансову звітність в процесі прийняття рішень;
розподілу власності (якщо власниками акцій є обмежене число власників, у них є альтернативні шляхи отримання інформації);
фінансового стану клієнта (якщо воно нестійке, то велика вірогідність того, що аудитору доведеться доводити якість проведеної ним перевірки).
Як вже говорилося, аудиторський ризик є підприємницьким ризиком аудиторської фірми, тому його величина відображає положення фірми на ринку аудиторських послуг та ступінь конкурентності ринку, що також потрібно враховувати.
Після встановлення величини аудиторського ризику аудитор оцінює фактори, від яких залежить чистий (кінцевий) ризик. Перш за все проводиться оцінка специфіки діяльності підприємства. Наприклад, швидкість старіння товарно-матеріальних запасів у підприємства, що виробляє електроніку, вище, ніж у сталеливарних заводів; можливість запитання позики для невеликого підприємства менше, ніж для великого банку, і т.д. Важливим фактором є репутація керівництва: аудитори діють досить ризиковано, співпрацюючи з нечесним менеджментом. Крім того, аудитор повинен зрозуміти мотивацію дій клієнта в деяких обставин: якщо розмір винагороди менеджера встановлена ​​як відсоток від прибутку або рішення щодо випуску облігацій містить обмеження на величину співвідношення поточних активів і зобов'язань, то ймовірність навмисних спотворень відповідної інформації збільшується.
Результати попередніх аудиторських перевірок можуть вказувати на потенційні помилки поточного періоду. Зазвичай при відсутності результатів попередніх аудиторських перевірок величина чистого ризику встановлюється на високому рівні.
Імовірність спотворень звітності висока також у разі операцій між пов'язаними сторонами та в разі, якщо операції не характерні для компанії.
Відображення деяких статей звітності вимагає оцінок (по сумнівних боргах), правильність яких залежить, у свою чергу від підготовки персоналу компанії, тому часто для даних статей встановлюється велика величина чистого ризику. У ситуаціях, коли досить легко використовувати активи компанії в особистих цілях (кошти, легко цінні папери), зростає і величина чистого ризику.
Величина чистого ризику завжди прямо пропорційна сумі, відображеної по даному рахунку, а також розміру вибірки і залежить від характеру елементів вибірки.
Дана стадія планування складається з наступних етапів: при первинному аудиті аудитор, виходячи з основних факторів - чесності керівництва і існування адекватної системи бухгалтерських записів, повинен оцінити можливість проведення аудиту. Якщо аудит неможливий, аудитор відмовляється від нього. Якщо ж аудитор вважає, що перевірка може бути проведена, то наступним етапом буде попередня оцінка величини ризику неефективності системи внутрішнього контролю (СВК) щодо кожного типу операції і визначення цілей СВК. Для цього спочатку оцінюється ставлення керівництва до необхідності підтримки адекватної СВК: якщо керівництво не надає належного значення цього питання, то встановлюється велика величина контрольного ризику, якщо ж менеджмент усвідомлює важливість існування ефективної СВК, то аудитор оцінює елементи контрольної середовища і систему обліку з точки зору досягнення цілей СВК та процедури контролю. Але аудитор може і не проводити таку детальну оцінку, тому що в деяких випадках, особливо на невеликих підприємствах, аудитор встановлює максимальне значення цієї складової аудиторського ризику через те, що більш економічно проводити широку перевірку статей фінансової звітності.
У будь-якому випадку оцінка аудитора повинна грунтуватися на доказах, які він отримав на першому етапі, і величина контрольного ризику може бути зменшена в міру накопичення додаткових даних. Якщо аудитор вважає, що дійсна величина ризику може бути нижче за первинну оцінку, то він приймає рішення про додаткову перевірку контрольних процедур. У результаті аудитор повинен вирішити, який рівень ризику неефективності СВК він буде використовувати для подальшого планування своїх дій: максимально високий, заснований на вже наявних даних, або більш низький, враховуючи і порівнюючи вартість перевірки СВК і проведення тестування операцій і деталей балансу.
Остання ступінь процесу розрахунку аудиторського ризику - встановлення величини ризику невиявлення (процедурного ризику). Після визначення значення контрольного ризику для кожної цілі СВК і типу операцій аудитор встановлює зв'язок між цілями СВК і цілями аудиторської перевірки, визначаючи для кожного рахунку і кожної мети аудиторської перевірки свою величину процедурного ризику.
На відміну від аудиторського чистий ризик і контрольний ризик встановлюються для кожної статті в окремо, тому що фактори, що їх визначають, варіюють від рахунку до рахунку; у зв'язку з цим величина процедурного ризику, а отже, і обсяг необхідних даних для складання думки про правильність статей також різні.
Ризик супроводжує будь-яку діяльність. Для господарюючого підприємства ризик - це зміна кон'юнктури ринку (наприклад, смаків споживачів), порушення з боку контрагентів, дії зовнішніх сил (наприклад, виступи профспілок з вимогою підвищити заробітну плату). Аудиторський ризик полягає у формуванні неправильної думки щодо фінансової звітності компанії.
Аудитор прагне, щоб ризик неправильної думки був незначний, або, іншими словами, до високого ступеня впевненості, що фінансові звіти вільні від суттєвих помилок.
Немає практичного способу звести аудиторський ризик до нуля. Рішення про прийнятність ступеня ризику приймає аудитор на основі очікувань користувача. Думка, виражена при аудиторській перевірці, означає для користувача, що професійні стандарти були витримані, значні дані накопичені та оцінені для підтвердження цієї думки. Аудитор повинен спланувати аудит таким чином, щоб ризик неправильного судження був мінімальним.
Термін «загальний (аудиторський) ризик» використовується для опису ризику у випадку, якщо аудитор винесе невірне судження (яке полягає або в тому, що фінансові звіти в цілому складені правильно, коли це суперечить дійсності, або, навпаки, в тому, що фінансові звіти складені неправильно, коли вони вірні). Практика свідчить про те, що аудитори особливо схильні до ризику винесення «чистого» судження за значно відступаючим від істини фінансових звітів. Складання умовного або негативного висновку за правильно складеним фінансових звітів вважається малоймовірним, оскільки тривога клієнта про несприятливі наслідки такої думки зазвичай призводить до тривалого вивчення ним даних, ситуації та своєчасному виявленню помилки ще до винесення аудитором свого судження. Тим не менш, обидва аспекти загального аудиторського ризику істотно зачіпають інтереси аудиторів.
Загальний аудиторський ризик - це комбінація різних видів ризику по кожному судженню, які можуть застосовуватися до кожного рахунку або групи рахунків. Розгляд загального аудиторського ризику у зв'язку з фінансовими звітами в цілому зазвичай не практикується. Частіше використовується розгляд ризику для конкретних суджень, пов'язаних з конкретними бухгалтерськими рахунками, групами рахунків або мають до них відношення класами операцій, оскільки вони, ймовірно, будуть мати різні моделі ризику і аудиторські процедури, які застосовуються до них, будуть мати різний рівень матеріальності.
Першочерговим завданням в організації аудиторської перевірки є обмеження аудиторського ризику в окремих рахунках або операціях таким чином, щоб при завершенні аудиту сумарний аудиторський ризик був зведений до достатньо низького рівня або, навпаки, щоб рівень впевненості аудитора у своїх висновках був досить високий, щоб дозволити йому висловити думку щодо фінансової звітності в цілому. Вторинна завдання - досягнення бажаної впевненості найбільш ефективним шляхом.
Аудиторський ризик на рівні рахунку або класу операцій має два головних складових елементи: 1) ризик (що складається з внутрішнього ризику і контрольного ризику) вмісту у фінансових звітах (окремо або в сукупності) неточних або неправильних відомостей (як результат помилок або зловживань), які є істотно важливими, і 2) ризик невиявлення значних неточностей у процесі детальних аудиторських перевірок або аналітичних процедур.
Невід'ємний і контрольний ризики відрізняються від ризику невиявлення тим, що аудитор може тільки оцінити їх, але не контролювати; оцінка аудитором внутрішнього і контрольного ризиків сприяє їх кращому розумінню, але не зменшує і не змінює їх. Ризик невиявлення аудитор може контролювати, змінюючи характер, час і масштаби окремих перевірок на істотність.
Для практичного застосування були розроблені чотири визначення ризику невиявлення:
• мінімальний ризик - у випадку, коли СВК клієнта попередньо була оцінена аудиторською фірмою як ефективна і аудитор покладається на неї, роблячи акцент на перевірці контролю, а не на детальних процедурах;
• низький ризик - у випадку, коли СВК клієнта була оцінена аудиторською фірмою як ефективна, але аудитор не покладається повністю на неї, плануючи детальні процедури, достатні для виявлення можливих значних помилок;
• середній ризик - у випадку, коли СВК клієнта була оцінена аудитором як неефективна і аудитор планує детальні процедури;
• високий ризик - у разі відсутності СВК клієнта планується практично суцільна перевірка.
Серед безлічі методів аудиторської перевірки, про які буде розказано пізніше, три методи безпосередньо пов'язані із застосуванням категорії ризику невиявлення: аналітичні процедури, перевірки елементів для 100-відсоткового вивчення (кожен з елементів зазвичай складає значну частину загального балансу статті або групи рахунків), перевірки статистичних вибірок.
Для зниження аудиторського ризику слід керуватися правилом: чим більше аудитор перевіряє елементів, призначених для повного вивчення, і чим більш переконливим є аналіз, тим меншим буде обсяг вибірки.
Аудитору необхідно забезпечити однаковий рівень впевненості для того, щоб у відношенні бухгалтерської звітності як великих, так і малих економічних суб'єктів він зміг висловити беззастережно позитивну думку. Однак багато засобів внутрішнього контролю, які могли б бути застосовані до великих суб'єктів, недоцільно застосовувати в малому бізнесі. Наприклад, в малих економічних суб'єктах процедури бухгалтерського обліку можуть виконуватися малим числом осіб, які можуть виконувати обов'язки, пов'язані як з обробкою, так і зберіганням документації; таким чином, поділ обов'язків може бути відсутнім або бути дуже обмеженим. У деяких випадках недостатнє розділення обов'язків може компенсуватися системою жорсткого управлінського контролю - коли засоби контролю з боку власника (який одночасно є і керівником) обумовлені особистим знанням діяльності суб'єкта і безпосередньою участю в операціях. У тих випадках, коли можливість поділу обов'язків обмежена і відсутні аудиторські докази стосовно засобів контролю, аудиторські докази, що підтверджують думку аудитора про бухгалтерську звітність, можуть бути отримані тільки шляхом проведення процедур перевірки по суті.
У результаті отриманого розуміння систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, а також тестів засобів контролю аудитор може зрозуміти, які недоліки існують у цих системах. Аудитор в розумні строки повинен повідомити керівництво відповідного рівня про виявлені ним істотних недоліки структури або функціонування систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю. Зазвичай керівництво інформують про суттєві недоліки в письмовому вигляді. Однак якщо аудитор вважає, що інформування в усній формі є більш доцільним, таке повідомлення інформації необхідно відобразити в робочих документах аудитора. У повідомленні важливо відзначити, що представлені тільки ті недоліки, які стали відомі аудитору під час аудиторської перевірки, а також що перевірка не призначена для визначення повної ефективності систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю управлінським цілям.
7. Відбір клієнтів аудиторськими фірмами
Щоб знизити ризик невдачі аудиторської перевірки, аудитори та аудиторські фірми повинні проводити продуману політику оцінки потенційних клієнтів. Це особливо важливо в період становлення ринку в Російській Федерації, коли нерідкі порушення діючих правил ведення бухгалтерського обліку та складання звітності.
Невдалий вибір клієнта може призвести до значних фінансових і моральних витрат, завдати шкоди іміджу фірми і аудитора.
Основні процедури відбору клієнтів
1. Оцінка характеру галузі.
2. Оцінка мети аудиторської перевірки даного клієнта і можливого використання її результатів.
3. З'ясування особливостей керівництва потенційного клієнта.
4. Попередня оцінка потенційної трудомісткості і складності аудиту, а також аудиторського ризику.
5. Оцінка причини зміни або змін аудиторів.
6. Знайомство з застереженнями колишніх аудиторських висновків про результати аудиту.
7. З'ясування характеру та проблем взаємовідносин з податковими
органами, банками, партнерами, акціонерами та іншими користувачами інформації, фінансової звітності потенційного клієнта.
8. Отримання рекомендацій (наприклад, від різних організацій,
професіоналів і т.д.).
9. Аналітична перевірка звітності.
10. Попереднє знайомство зі станом бухгалтерського обліку і звітності, а також з поточними і майбутніми проблемами потенційного клієнта.
11. Оцінка власної здатності - аудиторської фірми або аудитора - виконати роботу (наявність відповідного персоналу, знання галузі клієнта і т.д.).
Якщо результати перелічених або інших процедур виявляють високий ризик аудиту або завдання виявляється занадто складною для аудитора, клієнт не приймається для обслуговування.
Важливим моментом при укладанні договору на аудиторську перевірку є оцінка вартості виконання аудиту. Аудитори прагнуть до того, щоб не занизити і не завищити вартість послуг, тому що і те й інше часто «відлякує», особливо якщо цей економічний суб'єкт вперше звертається до цієї аудиторську фірму.
Поступово в Росії складається ринок аудиторських послуг, під впливом якого і регулюються ставки цих послуг.
Вага наявні в даний час в Російській Федерації форми та види оцінки вартості аудиторських послуг можна умовно розділити па такі групи:
• акордна оплата;
• погодинна оплата;
• відрядна оплата;
• комбінована оплата.
При аккордной оплати сума оплати заздалегідь визначається і фіксується в договорі на проведення аудиторської перевірки до її початку. Деякі аудиторські фірми визначають її «на око» залежно від фінансових можливостей клієнта або, наприклад, в розмірі річної зарплати головного бухгалтера клієнта. Але вже досить багато вітчизняних фірм при оцінці вартості робіт надходять у такий спосіб: за певну плату до клієнта перед укладенням змови направляється аудитор, який знайомиться з особливостями діяльності клієнта, оцінює орієнтовний аудиторський ризик. приблизну трудомісткість роботи. Після цього аудиторська фірма визначає загальну вартість робіт і укладає договір з клієнтом
До недоліків цієї форми оплати ставиться неможливість обгрунтовано оцінити реальну трудомісткість роботи і передбачити непередбачені обставини. Якщо ці «непередбачені обставини» під час аудиторської перевірки різко збільшують її трудомісткість, то це несприятливо позначається на фінансових результатах перевірки для аудиторської фірми. В іншому випадку аудиторська фірма навіть виграє у фінансовому відношенні.
Погодинна оплата найбільш широко поширена па ринку аудиторських послуг у всіх країнах. Ця форма усуває недоліки аккордной. Поява непередбачених обставин лише збільшує трудомісткість і відповідно вартість робіт.
Погодинна оплата базується на оцінці вартості однієї години (дня) роботи аудитора. Вартість однієї години (дня) роботи аудитора залежить і від його кваліфікації.
Відрядна оплата застосовується, як правило, при відновленні бухгалтерського обліку. Розрахунок проводиться виходячи з визначення вартості однієї операції, виконуваної аудитором, або вартості одного показника в звітності.